Торговая организация при открытии расчетного счета в банке заключила с ним договор на расчетно-кассовое обслуживание, предусматривающий установку и обслуживание системы "клиент-банк" (программного обеспечения, позволяющего клиенту осуществлять платежи, получать выписки по расчетному счету и производить обмен прочими электронными документами посредством электронной почты, создающего и обеспечивающего защиту электронной подписи клиента), сроком на год. Стоимость установки составила 3000 руб., ежемесячная абонентская плата за обслуживание системы - 700 руб. НДС банком со стоимости установки и обслуживания системы не предъявлялся. Оказание услуг оформляется соответствующими актами приемки-сдачи оказанных услуг.
Для целей налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.
Бухгалтерский учет
Затраты организации, связанные с оплатой услуг банка, являются прочими расходами и признаются в сумме договорной стоимости после фактического оказания услуг (п. п. 6.1, 11, 14.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Напомним, что расходы признаются с учетом допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, то есть в том отчетном периоде, когда были оказаны услуги по установке и обслуживанию системы (п. 18 ПБУ 10/99).
В данном случае установленной системой организация будет пользоваться как минимум в течение одного года (договор заключен на срок один год).
В случаях, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы должны быть обоснованно распределены между этими отчетными периодами (п. 19 ПБУ 10/99).
Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
Действующими ПБУ не предусмотрено признание затрат на оплату услуг по установлению системы "клиент-банк" в качестве какого-либо актива. В то же время согласно разъяснениям Минфина России, приведенным в Письме от 12.01.2012 N 07-02-06/5, затраты, относящиеся к следующим отчетным периодам, которые не соответствуют условиям признания определенного актива, отражаются в бухгалтерском балансе как расходы будущих периодов и подлежат списанию путем их обоснованного распределения между отчетными периодами в порядке, установленном организацией, в течение периода, к которому они относятся.
Исходя из вышесказанного организация вправе самостоятельно установить в своей учетной политике один из следующих вариантов учета расходов, понесенных в связи с установкой системы "клиент-банк" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н):
- признать указанные расходы единовременно на дату выполнения условий, предусмотренных п. 16 ПБУ 10/99;
- предварительно учесть затраты на установку системы "клиент-банк" в качестве расхода будущих периодов и признавать их в составе расходов в течение планируемого срока использования системы в установленном организацией порядке (например, равномерно).
Полагаем, что единовременное признание рассматриваемых расходов более соответствует такому требованию, как осмотрительность (большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов), и, кроме того, обеспечивает рациональность ведения учета (абз. 4, 7 п. 6 ПБУ 1/2008).
В данном примере исходим из предположения, что организация учитывает расходы на установку системы "клиент-банк" единовременно. Бухгалтерские записи по учету расходов на установку и ежемесячную абонентскую плату по обслуживанию системы производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.
Налог на прибыль организаций
Расходы на услуги банков, в том числе связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в частности системы "клиент-банк", включаются организацией в состав внереализационных расходов на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ .
По общему правилу расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, вне зависимости от периода их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ). Требований о распределении расходов на оказание услуг, результатами которых организация будет пользоваться в течение нескольких отчетных периодов, между этими несколькими периодами гл. 25 НК РФ не содержит.
Следовательно, датой осуществления расходов по оплате услуг банка как по обслуживанию системы "клиент-банк", так и по ее установке признается дата предъявления организации документов, служащих основанием для произведения расчетов с банком за оказанные услуги (актов приемки-сдачи оказанных услуг) (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы "клиент-банк", включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала, не облагается НДС на основании пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ. В данном случае банк не отказался от применения данной льготы, о чем свидетельствует непредъявление организации НДС по оказанным услугам. Напомним, что такой добровольный отказ предусмотрен п. 5 ст. 149 НК РФ. Соответственно, "входного" НДС по оказанным услугам у организации не возникает.
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Первичный документ |
Отражены расходы на установку системы "клиент-банк" |
91-2 |
60 |
3000 |
Акт приемки-сдачи оказанных услуг |
Оплачены расходы на установку системы "клиент-банк" |
60 |
51 |
3000 |
Выписка банка по расчетному счету |
Ежемесячно в течение срока действия договора |
||||
Отражены затраты на обслуживание системы "клиент-банк" |
91-2 |
60 |
700 |
Акт приемки-сдачи оказанных услуг |
Внесена плата за обслуживание |
60 |
51 |
700 |
Выписка банка по расчетному счету |
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
Статья 149 НК РФ. Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)
Статья 265 НК РФ. Внереализационные расходы
Статья 272 НК РФ. Порядок признания расходов при методе начисления
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций
ПБУ 1/2008
ПБУ 10/99
Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н
Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н
Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н