Ссылка откроется в вашей учетной записи. Если у вас еще нет доступа в систему, вы сможете бесплатно оформить его на 2 дня.
Статья 333 НК РФ. Особенности ведения налогового учета доходов (расходов) по операциям РЕПО
Комментарии к статье
Путеводитель. Налог на прибыль (КонсультантПлюс, 2020)
Все формы налогового учета и отчетности по налогу на прибыль
Энциклопедия спорных ситуаций по налогу на прибыль
Постатейный комментарий к главе 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" (Лермонтов Ю.М.) (Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2019)
Путеводитель. Декларация по налогу на прибыль (КонсультантПлюс, 2020)
Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций (Форма по КНД 1151006) (Приказ ФНС России от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@)
Как рассчитать налоговую нагрузку по налогу на прибыль организаций (КонсультантПлюс, 2020)
Метод начисления по налогу на прибыль (КонсультантПлюс, 2020)
"Нулевая" декларация по налогу на прибыль (КонсультантПлюс, 2020)
Налог на прибыль при выплате дивидендов (КонсультантПлюс, 2020)
Как вести учет доходов/расходов по операциям РЕПО?
Согласно статье 333 Налогового кодекса РФ учет операций РЕПО налогоплательщики обязаны вести на специальных аналитических регистрах налогового учета. Причем, для каждой из операций должен быть создан индивидуальный регистр. В аналитическом учете отражаются:
- дата реализации (приобретения) ценных бумаг по первой части РЕПО;
- стоимость реализованных (приобретенных) ценных бумаг по первой части РЕПО;
- дата приобретения (реализации) ценных бумаг, подлежащих приобретению (реализации) при исполнении второй части РЕПО;
- стоимость ценных бумаг, подлежащих приобретению (реализации) по второй части РЕПО.
Каковы особенности учета ценных бумаг, возвращаемых из РЕПО?
При налоговом учете ценных бумаг, возвращаемых из РЕПО, продавцы по первой части РЕПО отражают в налоговом регистре накопленный купонный доход (НКД) (если он имеется), а также цену приобретения выбывающей в РЕПО ценной бумаги, поскольку эта информация потребуется в дальнейшем при реализации ценных бумаг после их возврата из РЕПО. Эти два параметра при проведении сделки не меняются. Определяя финансовый результат, цену реализации ценной бумаги (без НКД) следует уменьшить на ее стоимость к моменту приобретения (без НКД), указанную при передаче ценной бумаги по первой части сделки РЕПО. При этом, на основании статьи 282 НК РФ, финансовый результат по операциям приобретения и реализации ценных бумаг (если они приобретаются по обратному РЕПО, а реализуются по прямому РЕПО) необходимо подсчитывать, применяя метод ФИФО в порядке, предусмотренном статьей 280 НК РФ. Приобретенные в торговый портфель ценные бумаги, которые направляются на исполнение второй части обратного РЕПО, должны отражаться в налоговом учете следующим образом:
- в день исполнения второй части обратного РЕПО (указывается дата в таблице ФИФО) делается перенос (зачет) ценных бумаг, реализованных по сделке прямого РЕПО (ранее приобретенных по сделке обратного РЕПО), а также ценных бумаг, приобретенных в торговый портфель (в соответствующем количестве). В результате появляются так называемые «свободные» ценные бумаги, ранее приобретенные по сделке обратного РЕПО;
- эти «свободные» ценные бумаги в портфеле обратного РЕПО отражаются как исполнение второй части обратного РЕПО;
- чтобы покрыть сделку прямого РЕПО, «блокируется» соответствующее количество ценных бумаг, приобретенных ранее в торговый портфель;
- после исполнения второй части РЕПО выкупленная ценная бумага вновь возвращается на свою позицию в таблице ФИФО.
Как учитывать доходы и расходы по договорам займа ценными бумагами?
На основании статьи 282.1 НК РФ налогоплательщики обязаны вести обособленный налоговый учет по ценным бумагам, переданным/полученным в рамках займов ценными бумагами. Как и в случае с операциями РЕПО, учет необходимо вести по каждому такому займу отдельно. При этом обязательства (требования) по возврату займа, выданного/полученного в иностранной валюте, возникающие у заемщика (заимодавца), не подлежат переоценке в связи с изменением ЦБ официальных курсов инвалют к российскому рублю. В то же время, чтобы вести учет по указанной статье, договор займа ценными бумагами должен соответствовать двум требованиям:
- в нем предусмотрена выплата процентов в денежной форме;
- срок его действия не более одного года.
- превышен годовой срок возврата ценных бумаг, то есть, нарушены условия договора займа;
- вместо ценных бумаг кредитор получил от заемщика денежные средства или иное отличное от ценных бумаг имущество в счет исполнения обязательств.
В каких случаях переоцениваются доходы/расходы по операциям РЕПО?
На основании статьи 333 Налогового кодекса РФ обязательства по обратному выкупу инвалютных ценных бумаг, возникающие у покупателя (продавца) по первой части РЕПО, не переоцениваются в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к рублю. При этом стоимость ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, полученных (переданных) по первой части операции РЕПО, также не подлежит переоценке в налоговом учете (пункт 11 статьи 250, подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ).
В то же самое время требования по денежным средствам в иностранной валюте по второй части РЕПО должны пересматриваться в зависимости от изменения официального курса иностранной валюты к рублю, если доходы/расходы по сделкам признаются процентами по займу в форме ценных бумаг согласно пунктам 3 и 4 статьи 282 Налогового кодекса РФ. Переоценке также подлежат обязательства (требования) по денежным средствам в инвалюте по возврату (получению) привлеченных (размещенных) средств, если на основании вышеназванной статьи доходы/расходы по сделке РЕПО считаются процентами по размещенным (привлеченным) средствам. Когда расходы/доходы по операциям РЕПО статьей 282 НК РФ не квалифицируются как проценты по займу/по размещенным средствам, переоценивать их не надо (Письмо Минфина России от 29.12.2010 N 03-03-06/2/223).
Если организация пересматривает требования в связи с изменением официального курса инвалюты к рублю, результат такой переоценки должен учитываться в составе внереализационных доходов/расходов. При этом в целях налогообложения прибыли организации в виде процентов по займу, предоставленному ценными бумагами, используется отрицательная разница между ценой приобретения по второй части РЕПО и ценой реализации по первой части РЕПО (Письмо Минфина России от 29.12.2010 N 03-03-06/2/223).
Как рассчитать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль при предоставлении займа ценными бумагами?
Предположим, 15 августа 2014 года банк заключил сделку РЕПО по предоставлению займа ценными бумагами на 10 миллионов долларов сроком на 32 дня с расчетами в американской валюте. Ставка РЕПО - 10% годовых, а официальный курс, установленный ЦБ на 15 августа, составляет 36,04 рубля за доллар, а на 15 сентября - 37,65 рубля за доллар. Таким образом, стоимость ценных бумаг на 15 августа составляла 360,4 миллиона рублей, а на 15 сентября - 376,5 миллиона рублей. Чтобы определить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, до 1 октября 2014 года (отчетная дата по налогу на прибыль) необходимо с одной стороны подсчитать расходы, а с другой - доходы, получаемые банком при заключении сделки РЕПО. Для этого необходимо:
- переоценить и включить в состав внереализационных расходов сумму обязательств по оплате второй части РЕПО (376,5 миллиона рублей - 360,4 миллиона рублей = 16,1 миллиона рублей).
- начислить и включить в состав процентных доходов проценты за пользование займом ценными бумагами (10 000 000 долларов x 10% (ставка РЕПО) / 365 календарных дней x 32 дня (срок сделки) x 37,65 рубля (курс ЦБ на дату исполнения) = 3 300 821,9 рубля.
- определить сумму переоценки причитающихся банку процентов. Для этого:
- определить стоимость процентов на дату исполнения (10 000 000 долларов x 10% (ставка РЕПО) / 365 календарных дней x 32 дня (срок сделки) x 37,65 рубля (курс ЦБ на дату исполнения сделки) = 3 300 821,9 рубля);
- высчитать стоимость процентов на дату заключения сделки (10 000 000 долларов x 10% (ставка РЕПО) / 365 календарных дней x 32 дня (срок сделки) x 36,04 рубля (курс ЦБ на дату заключения сделки) = 3 159 671,2 рубля);
- найти разницу от переоценки (3 300 821,9 рубля - 3 159 671,2 рубля = 141 150,7 рубля);
- исключить сумму переоценки причитающихся банку процентов из процентных доходов по сделке РЕПО и отнести ее в состав внереализационных доходов. С полученной суммы и придется платить налог на прибыль организации (3 300 821,9 рубля - 141 150,7 рубля = 3 159 671,2 рубля).