Учет субаренды помещения по ФСБУ 25/2018

Навигация

Коротко о главном: 5 пунктов

1. Если вы сдаёте арендованное помещение в субаренду, упрощённый учёт по ФСБУ 25/2018 применять нельзя.
2. Субаренда бывает операционной или финансовой — вид определяется конкретными условиями договора.
3. При операционной субаренде право собственности не передаётся, а доходы признаются равномерно.
4. Амортизация по переданному помещению относится в расходы — в основную или прочую статью в зависимости от роли этого бизнеса.
5. Субарендатор учитывает «ППА» и обязательство по аренде по сумме платежей за весь срок договора.

Как учитывать субаренду помещения у субарендодателя

Вы намерены предоставить арендованное помещение в пользование третьим лицам посредством заключения договора субаренды. Имейте в виду, что, став субарендодателем, вы утрачиваете право воспользоваться упрощенным порядком учета договора аренды. Данное положение закреплено пунктами 10, 12 ФСБУ 25/2018.

По общему правилу передача имущества в субаренду классифицируется арендатором (промежуточный арендодатель) как:

• операционная аренда;
• финансовая аренда.

Вид зависит от конкретных условий заключенного договора. При операционной субаренде у организации отсутствуют активы, подлежащие отражению в бухгалтерском балансе в форме чистых инвестиций либо основных средств, согласно договору субаренды. Компании традиционно заключают договоры субаренды таким образом, чтобы они соответствовали признакам именно операционной аренды. Так, условиями договора может прямо исключаться передача права собственности субарендатору, а также предоставление последнему привилегированного права на продление соглашения на последующий период с пониженной ставкой арендной платы относительно рыночных цен. Благодаря наличию указанных положений в договоре организация, выступающая субарендодателем, вправе применять правила учета операционной аренды. Отражение чистых инвестиций в такой аренде не предусмотрено, доходы же по данному виду операций подлежат равномерному учету или признанию посредством иного систематизированного метода распределения доходов.

Во втором случае предоставление предмета аренды субарендатору отражается на субсчетах, открытых к счетам 01 (Право пользования активом) или 03 (ППА) с указанием соответствующего субсчета.

Начисленная амортизация по помещению, переданному в субаренду, учитывается:

• в составе расходов по основной деятельности, если сдача имущества в субаренду является основным видом деятельности компании;
• в составе прочих расходов, если данная деятельность носит вспомогательный характер.

Подтверждение вышеуказанных положений содержится в пунктах 5, 11, 16 и 18 ПБУ 10/99.

Пример: арендатор передал в пользование помещение склада субарендатору. По условиям договора сумма арендной платы за весь период 1 200 000 рублей (в т.ч. НДС — 200 000 рублей), а срок — 24 месяца. Пока у него находилось здание склада, была начислена амортизация на сумму 200 000 рублей. Сдача в аренду — основной вид деятельности субарендодателя. Ежемесячная амортизация — 40 000 рублей, а ежемесячная арендная плата составляет 50 000 рублей (в т.ч. НДС — 8333,33).

В моей практике была ситуация, когда ООО арендовало здание цеха. Оно было слишком большим для фирмы, у которой было несколько станков для токарных работ. Было решено часть помещения передать третьему лицу (ИП). Встал вопрос: вправе ли ООО применять упрощенный учет по ФСБУ 25/2018, ведь субарендатор — ИП? Обратились с вопросом к аудитору. Он однозначно сказал, что субаренда вне зависимости от того, кто является участником сделки, не позволяет вести упрощенный учет субарендодателю. Субарендатору же в этом случае не придется применять ФСБУ 25/2018, так как он является индивидуальным предпринимателем.

Как учитывать субаренду помещения у субарендатора

Организации-арендаторы обязаны применять ФСБУ 25/2018 даже в случае, если они имеют право на ведение упрощенного бухгалтерского учета и представление упрощенной отчетности. Упрощённые методы ведения бухгалтерского учёта и составления отчётности имеют право использовать определённые категории экономических субъектов, за исключением тех организаций, которые указаны в ч. 5 ст. 6 Федерального закона «О бухгалтерском учёте».

Следующие группы организаций могут воспользоваться этими преимуществами:

1. Субъекты малого бизнеса.
2. Некоммерческие структуры.
3. Организации — участники проекта по проведению научных изысканий, разработке технологий и внедрению полученных результатов согласно Федеральному закону № 244-ФЗ от 28.09.2010, регулирующему деятельность инновационного центра «Сколково».

Чтобы уточнить, возможно ли это для вашей компании, зайдите в Единый реестр малого и среднего предпринимательства (ФНС) и введите ИНН вашей организации. Что касается обязательного аудита, то информация об этом указывается при сдаче бухгалтерского баланса в шапке отчета.

Для отражения операций по субаренде бухгалтер использует документы:

• в процессе заключения договора: договор аренды, график платежей (как приложение к договору), акт приема-передачи помещения;
• в процессе субаренды: бухгалтерские справки, где производится расчет срока использования помещения, полученного в субаренду, для расчета амортизации по нему, акты оказания услуг по аренде с приложенными счетами-фактурами.

По окончании срока субаренды стороны подписывают акт на возврат имущества.

Вариант субаренды помещения без дисконтирования

Начнем рассмотрение с отражения объекта в балансе. Для субарендатора, имеющего право на упрощенный учет, он не будет фигурировать в составе основных средств, а принимается к учету как ППА (право пользования активом). Его стоимость определяется как сумма арендных платежей за весь срок использования предмета аренды (пп. «а» и «б» п. 13 ФСБУ 25/2018). ППА отражается на счете 01 с выделением на отдельный субсчет. В пассиве баланса в этой же сумме фиксируется ОА (обязательство по аренде).

Пример. ООО «Ppt.ru» взяло в субаренду помещение офиса. Размер арендной платы по договору (полный) — 600 000 рублей (НДС — 100 000 рублей) на три года и внесло предварительный платеж на сумму 100 000 рублей (НДС — 16 666,66).

В бухгалтерском учете делаются проводки:

• Дт 08 (субсчет ППА) — Кт 76 (субсчет ОА) — 500 000 рублей на полную стоимость договора субаренды (без налога на добавленную стоимость);
• Дт 76 (субсчет ОА) — Кт 51 — 100 000 рублей на сумму внесенного авансового платежа (сумма с НДС).

При признании объекта ППА бухгалтер делает проводку: Дт 01 (субсчет ППА) Кт 08 (субсчет ППА) — 500 000 рублей.

На основании срока действия договора (36 месяцев) бухгалтер рассчитывает ежемесячные амортизационные отчисления. Они включаются в расходы ежемесячно в целях бухгалтерского учета.

Проводка: Дт 20 (других затратных счетов) Кт 02 — 13 888,88 рубля (500 000/36).

Арендная плата в расходы не включается, а отражается в бухучете внутренней проводкой по счету 76. Оплата арендных платежей отражается проводкой: Д 76 (субсчет ОА) Кт 51.

Когда срок субаренды заканчивается, бухгалтер делает проводку на основании акта возврата помещения субарендодателю: Дт 02 (субсчет ППА) Кт 01 (субсчет ППА).

Может сложиться так, что стороны решили пролонгировать договор либо изменить размер арендной платы. В этом случае бухгалтер делает проводки:

• Дт 01 (субсчет ППА) Кт 76 (субсчет ОА) — при увеличении стоимости или продлении договора;
• Дт 76 (субсчет (ОА) Кт 01 (субсчет ППА) — при завершении договора.

При досрочном прекращении срока действия договора делается вторая проводка.

Вариант учета субаренды с дисконтированием и включением доп. расходов в ППА

Все бухгалтерские проводки здесь будут теми же, что и в варианте с упрощенным учетом. Но потребуются дополнительные проводки, связанные с дисконтированием и включением дополнительных расходов в ППА. Пример дополнительных расходов: торговая компания арендовала помещение склада и соорудила стеллажи, которые потребуют демонтажа по окончании срока договора. Сумма работ по демонтажу включается в ППА. Бухгалтер делает проводку:

• Дт 08 (субсчет ППА) Кт 10 (60, 76 и т.д.).

Дисконтирование — это метод расчета, при котором номинальные величины будущих арендных платежей приводятся к текущей стоимости с помощью ставки дисконтирования. Сумма дисконта отражается ежемесячной дополнительной проводкой: Дт 91.2 — Кт 76 (субсчет ОА). Формула расчета ставки дисконтирования приведена в Рекомендации Р-65/2015-КпР «Ставка дисконтирования»; если эту величину определить невозможно — используется ставка, по которой субарендатор мог бы привлечь заемные средства на сопоставимый с договором субаренды срок (п. 14, 15 ФСБУ 25/2018).