Реализация и начисление НДС в зависимости от сроков подписания первичных документов

Навигация

Предыстория

Клиент налоговых консультантов осуществлял ремонт оборудования. Работы были завершены в первом квартале, техническая приемка оборудования произведена 26.03.24. Этой же датой в системе ЭДО был сформирован акт выполненных работ и счет-фактура. Однако подписание сторонами в электронном виде состоялось только спустя несколько дней следующим кварталом, в апреле. Экспертам были заданы следующие вопросы:

1. Каким периодом должна отражаться выручка от реализации работ и начисление НДС?
2. Правомерно ли выставление счета-фактуры по договору при отсутствии акта, подписанного обеими сторонами?

Разъяснения аудитора: договор подряда

Деятельность исполнителя в рамках конкретного соглашения имеет овеществленный результат, поэтому он рассматривается как договор на выполнение работ — договор подряда. Положения Гражданского кодекса (ст. 720, 753 и др.) обязывают подрядчика уведомлять заказчика о завершении договора и вызвать его для участия в приемке результатов работ. В связи с этим, момент, когда работа считается выполненной, фиксируется документом сдачи-приемки.

В большинстве случаев подписанием акта о приемке заказчик фиксирует завершение выполнения работ. Техническая приемка ремонта оборудования состоялась в первом квартале. Дата подписания акта в электронном виде указывает на то, что в апреле стороны подписали документ, фиксирующий, что работа была сдана и принята в марте. В рассматриваемой ситуации работы следует считать выполненными в первом квартале с отражением их в бухгалтерском и налоговом учете в данном периоде.

Положения НК РФ (п. 3 ст. 168) указывают, что при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). В ситуации, когда при выполнении договора подряда в акте о приемке заказчик указывает дату, именно эту дату считают моментом реализации работ, а срок выставления счет-фактуры следует определять от даты приемки, независимо от порядка и сроков электронного документооборота между сторонами.

Договор без материального содержания: некоторые комментарии

В нормативно-правовой базе Министерства Финансов, ФНС РФ подробно раскрыты особенности формирования налоговой базы НДС вне зависимости от сроков подписания первичных документов, фиксирующих выручку от реализации. Основное правило общеизвестно — налоговая база по НДС возникает в одну из наиболее ранних из дат (п.1 ст. 167 НК РФ):

• в день отгрузки товаров (работ, услуг);
• в день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

Гражданский кодекс «услугой» для целей налогообложения признает деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе её осуществления (ст. 38 ГК РФ). Таким образом, возмездное оказание услуг может выполняться без их документальной приемки (ст. 779 ГК РФ), таковы — консультационные, медицинские, ветеринарные, туристические и пр. Министерство Финансов РФ ранее, например, относительно услуг аренды не раз утверждало, что налоговая база возникает либо в день оплаты ( в т. ч. частичной) в счет предстоящего оказания услуг, либо в последний день налогового периода, когда оказаны услуги, вне зависимости от последующих сроков поступления арендной платы (Письмо № 03-07-11/5941 от 28.12.2013).

В разъяснении методического характера также рекомендовано в отношении длящихся услуг фиксировать доход и налоговую базу НДС последним днем налогового периода (Письмо ФНС РФ № ММВ-20-3/96@ от 21.10.2013 — прил.5).

Судебная практика при рассмотрении вопросов расчета задолженности и пени по НДС учитывает эти особенности признания доходов от оказания услуг. Так, например, налогоплательщик не смог оспорить доначисления налога и штрафы по результатам выездной проверки (Пост. по Делу № А40-75833/2014). Апелляционный суд оставил в силе решение ФНС в т.ч. с обоснованием, что «по услугам, которые оказываются в течение более чем одного налогового периода по НДС, носят длящийся характер и оказываются фактически каждый день, составление акта об оказании услуг для целей налогообложения не является обязательным. А сам факт заключения договора подтверждает оказание услуг в течение оговоренного в нем срока». НДС должен исчисляться по завершении каждого месяца или квартала.

Авторская колонка аудиторско-консалтинговой компании «Аудэкс»:

• «Сюрпризы» по НДС для новых плательщиков
• Налоговый мониторинг: последние изменения
• Блогеры: регулирование и налогообложение
• Все статьи колонки "Аудиторско-консалтинговая компания «Аудэкс» — колонка компании"