Как отразить в учете организации, применяющей УСН (с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на сумму расходов"), расходы, связанные с выполнением научно- исследовательских работ (НИР), если они не дали положительного результата?
Организация в качестве заказчика заключила договор с учреждением науки на выполнение НИР. Договорная стоимость работ составляет 250 000 руб. (НДС не облагается). Работы выполняются на условиях 100-процентной предоплаты. Работы исполнителем выполнены, однако они не дали положительного результата.
Гражданско-правовые отношения
В соответствии с п. 1 ст. 769 Гражданский кодекс Статья 769 Гражданского кодекса РФ по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.
Если в ходе НИР обнаруживается невозможность достижения результатов вследствие обстоятельств, не зависящих от исполнителя, заказчик обязан оплатить стоимость работ, проведенных до выявления невозможности получить предусмотренные договором на выполнение НИР результаты, но не свыше соответствующей части цены работ, указанной в договоре (ст. 775 Гражданский кодекс Статья 775 ГК РФ). Поскольку в данном случае отрицательный результат был выявлен по окончании работ, то организация обязана оплатить их в полном объеме.
Бухгалтерский учет
В данном случае работы выполняются на условиях 100-процентной предоплаты.
Перечисление денежных средств в качестве предоплаты не является расходом организации (п. п. 3, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н ).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н , суммы предоплаты отражаются по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Суммы перечисленных авансов и предоплаты учитываются на счете 60 обособленно, обособление может быть организовано в аналитическом учете без открытия отдельных субсчетов.
Расходы по научно-исследовательским работам, которые не дали положительного результата, отражаются в составе прочих расходов отчетного периода (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н ).
Таким образом, на дату получения от исполнителя результатов НИР в бухгалтерском учете организации производится запись по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91- 2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 60.
Налог, уплачиваемый при применении УСН
В целях исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, учитываются расходы на НИР, признаваемые таковыми в соответствии с п. 1 ст. 262 Налоговый кодекс Статья 262 Налогового кодекса РФ (пп. 2.3 п. 1 ст. 346.16 Налоговый кодекс Статья 346.16 НК РФ).
В п. 1 ст. 262 НК РФ перечислены виды расходов, которые относятся к расходам на НИР. При этом для признания данных расходов указанный пункт не устанавливает такого критерия, как получение положительного результата.
Таким образом, если выполненные работы удовлетворяют критериям п. 1 ст. 262 НК РФ и могут быть проквалифицированы как НИР, то независимо от полученного результата расходы на НИР учитываются в налоговом учете.
Поскольку гл. 26.2 Налоговый кодекс Статья 346.11 НК РФ не предусматривает особых условий для признания расходов на проведение НИР, то указанные расходы учитываются при соблюдении двух общих условий: работы должны быть приняты организацией у исполнителя и оплачены (п. 2 ст. 346.17 Налоговый кодекс Статья 346.17 НК РФ). В данном случае работы выполнялись на условиях 100-процентной предоплаты. Следовательно, указанные расходы учитываются в целях налогообложения на дату подписания акта приемки- сдачи выполненных работ.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| Перечислена предоплата исполнителю НИР | 60 | 51 | 250 000 | Выписка банка по расчетному счету |
| Расходы на проведение НИР, не давших положительного результата, отражены в составе прочих расходов | 91-2 | 60 | 250 000 | Акт приемки-сдачи выполненных работ, Акт об оценке результатов выполненных НИР |
