Срок полезного использования основных средств в бухгалтерском учете

Что такое срок полезного использования основных средств

Определение найдем в п. 8 ФСБУ 6/2020: СПИ — это период, в течение которого основное средство (ОС) призвано приносить организации-владельцу экономическую выгоду. За это время основное средство посредством начисления амортизации перенесет свою стоимость на себестоимость продукции, если, конечно, не будет продано или списано раньше. То есть срок полезного использования основного средства напрямую влияет на размер амортизационных отчислений, которые, в свою очередь:

• в БУ снижают первоначальную стоимость основного средства и, следовательно, влияют на величину налога на имущество;
• в НУ включаются в состав затрат на производство и реализацию продукции и вносят вклад в расчет налога на прибыль.

При определении СПИ объекта основных средств исходят из:

• ожидаемого периода эксплуатации. Учитывают производительность и мощность объекта, существующие ограничения эксплуатации, а также планы руководства организации в отношении этого ОС;
• ожидаемого физического износа основного средства с учетом особенностей условий эксплуатации, сменности и т. п.;
• ожидаемого морального износа вследствие различных причин: изменения производственного процесса или спроса на производимую продукцию;
• существующих на предприятии планов по модернизации производства, техническому перевооружению, замене оборудования.

Для сведения: нормы амортизации по группам основных средств

Как правильно определить срок полезного использования

При принятии к учету объекта ОС бухгалтеру важно определить срок его полезного использования с учетом всех нюансов. Подход к определению СПИ у бухгалтерского и налогового учетов различается. Документы, которыми необходимо руководствоваться для целей бухгалтерского учета, — это ФСБУ 6/2020, ОКОФ и учетная политика предприятия.

ФСБУ 6/2020 содержит указания о признаках основного средства:

• наличие материально-вещественной формы;
• использование в основной деятельности предприятия в течение 12 месяцев и более;
• способность приносить владельцу доход.

Надо знать: как правильно применять ФСБУ 6/2020 «Основные средства»

Учетная политика устанавливает стоимостный ценз, при котором предприятие учитывает приобретенный (или созданный) актив в составе ОС, — так предписывает ФСБУ 6/2020 в п. 5. Как правило, для целей бухгалтерского учета применяется планка в 100 000 рублей, установленная НК РФ. Но обязательной в бухучете она не является, так что предприятие исходит исключительно из экономической целесообразности.

Активы, имеющие все признаки ОС, но не подходящие по стоимости, списываются в расходы того периода, в котором произведены затраты на их приобретение (создание).

Для определения срока полезного использования основного средства в налоговом учете бухгалтер переходит к классификатору ОС, делящему объекты на 10 амортизационных групп со сроком полезного использования от года до бесконечности.

Подробнее: классификация основных средств в бухгалтерском учете

Каждая амортизационная группа имеет «вилку» по срокам использования указанных в ней объектов: от 1 года до 2 лет (первая группа); свыше 2 лет до 3 (вторая); свыше 3 до 5 (третья) и так дальше.

Так что, даже следуя строгому Налоговому кодексу, предприятие вправе установить СПИ для, скажем, сборно-разборного сооружения (относится к 5-й группе) как 85 месяцев, так и 120. Или выбрать любое другое значение из этого диапазона.

Как поступить, если наименование нужного объекта вовсе отсутствует в классификаторе? Проявить выдержку, потребовать у ответственных лиц техническую документацию на «то-не-знаю-что» и найти там рекомендации производителя по срокам службы объекта. Вы тоже подумали о том, что в этом случае документация, скорее всего, написана не на русском языке? Да, перевод не помешает.

Что делать с приобретенными основными, уже бывшими в эксплуатации? Все то же самое, что и с новыми, но с учетом периода использования объекта предыдущим собственником или даже собственниками.

При передаче новому владельцу бывшего в эксплуатации основного средства составляется акт приемки-передачи основного средства по форме ОС-1. Помимо прочей полезной информации, там есть графы 4 и 5 (раздел 1). В них указывают срок полезного использования, установленный изначально (гр. 5) и фактический период эксплуатации (гр. 4).

Если приобретается бывшее в эксплуатации имущество, срок полезного использования которого равен периоду эксплуатации у предыдущего собственника, то есть оставшийся СПИ = 0, то приобретатель вправе установить новый срок самостоятельно (п. 7 ст. 258 НК РФ). На этом самостоятельность заканчивается, поскольку приобретенное имущество сохраняет амортизационную группу, присвоенную ему первым владельцем.

По теме: каков срок полезного использования зданий и сооружений

Как изменить срок полезного использования основных средств

Есть ситуации, позволяющие пересмотреть ранее установленный СПИ как в бухгалтерском, так и в налоговом учетах. Налоговый кодекс говорит об этом в п. 1 ст. 258:

Обратите внимание: изменить амортизационную группу и здесь нельзя. Кроме того, ст. 258 НК РФ предполагает лишь увеличение срока полезного использования.

Теперь о бухучете. ФСБУ 6/2020 в п. 37 прямо указывает на необходимость периодического контроля элементов амортизации.

К ним относятся:

• способ начисления амортизации;
• срок полезного использования;
• ликвидационная стоимость.

Такую проверку обязательно проводят в конце года, при подготовке к годовой отчетности, в течение года она проводится по решению руководства компании. Поводом для пересмотра СПИ служит:

• изменение условий эксплуатации ОС — температуры, влажности и т. п.;
• изменение сменности работы;
• нарушение сроков проведения обязательного технического обслуживания, текущего ремонта;
• преждевременный физический износ;
• модернизация объекта;
• изменение способа эксплуатации (производство или аренда и т. п.).

Обратите внимание, что в результате инвентаризации срок полезного использования основного средства в бухгалтерском учете (в отличие от налогового) способен как увеличиться, так и уменьшиться. Это определит комиссия — специально созданная или постоянно действующая — и результаты отразит в итоговом документе: акте, протоколе, решении. Как вы лодку назовете — не суть важно в этом случае. Важно отразить в документе старый и новый сроки и причины изменения.

Состав комиссии определяется приказом по предприятию. К работе привлекаются технические специалисты, ответственные за эксплуатацию оборудования и технику безопасности, сотрудники бухгалтерии и т. д. — все зависит от специфики производства и типа оборудования. Итоговый документ (назовем его привычно — акт) утверждает руководитель предприятия, после чего он становится обязательным для исполнения.

Бухгалтер начнет применять новый срок полезного использования основного средства либо со следующего месяца после утверждения акта руководителем предприятия, либо со следующего дня — в зависимости от того, какой порядок начала начисления амортизации указан в учетной политике для целей БУ. В налоговом учете амортизация объекта всегда начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения в эксплуатацию основного средства.

Алгоритм следующий:

1. Определяем разницу между новым и старым СПИ.
2. Делим остаточную стоимость, сформированную на дату утверждения акта комиссии, на оставшийся срок эксплуатации с учетом изменения СПИ.

Нельзя не обратить внимание и на такой параметр, как ликвидационная стоимость основного средства. Как один из элементов амортизации, она устанавливается при принятии ОС к учету.

Ликвидационная стоимость — сложный оценочный параметр, определяемый как сумма, которую предприятие могло бы получить при выбытии основного средства за вычетом затрат на выбытие.

Возьмем на себя смелость сказать, что практического значения для финансово-хозяйственной деятельности предприятия ликвидационная стоимость не имеет от слова «совсем». Видимо, поэтому на практике бухгалтеры с удовольствием применяют положения п. 31 ФСБУ 2/2020 и признают ликвидационную стоимость равной нулю.

Тем не менее, заметим, что п. 37 ФСБУ 6/2020 предусматривает необходимость контроля всех элементов амортизации. Так что предприятие вправе пересмотреть и ликвидационную стоимость.

На примерах станет понятнее.

Пример 1

Первоначально для некоего оборудования стоимостью 5 млн руб. установлен СПИ 72 месяца (4-я группа — свыше 5 до 7 лет), ликвидационная стоимость нулевая. Проведя инвентаризацию, комиссия решила, что оборудование используется не так интенсивно, как предполагалось ранее, и рекомендовала увеличить СПИ до 84 месяцев. Акт утвержден руководителем предприятия.

На момент инвентаризации оборудование эксплуатировалось 30 месяцев.

Ежемесячная амортизация:

5 000 000 / 72 = 69 444,44 руб.

Начисленная амортизация составила:

(5 000 000 / 72) × 30 = 2 083 333,33 руб., остаточная стоимость на момент утверждения акта = 5 000 000 - 2 083 333,33 = 2 916 666,67 руб.

Оставшийся срок эксплуатации основного средства с учетом заключения комиссии:

84 - 30 = 54 месяца.

С 31-го месяца эксплуатации бухгалтер ежемесячно начисляет амортизацию в размере:

2 916 666,67 / 54 = 54 012,34 руб.

Пример 2

Оборудование то же, но на 31-м месяце эксплуатации его переставили в другой цех, ухудшив условия использования. Комиссия пришла к выводу, что долго в таких условиях основное средство не протянет, и сократила срок полезного использования до 66 месяцев.

Все первоначальные вводные те же, что и в 1-ом примере, а результат иной. Бухгалтер разделит остаточную стоимость (2 916 666,67 руб.) на оставшийся срок использования (66 - 30 = 36 месяцев):

2 916 666,67 / 36 = 81 018,52 руб. — вот такая сумма амортизации ежемесячно будет начисляться по объекту ОС после проведения инвентаризации.

Ранее начисленная амортизация не корректируется.

Если ликвидационная стоимость отлична от нуля, то сумма амортизации за период определяется как отношение разницы между балансовой и ликвидационной стоимостью основного средства к оставшемуся сроку полезного использования.

Пример 3

Сохраняем предыдущие вводные и добавляем к ним ликвидационную стоимость в первоначальной оценке 15 000 рублей.

Тогда изначально размер ежемесячной амортизации составит:

(5 000 000 - 15 000) / 72 = 69 236,11 руб.

При проверке комиссия решила сократить не только срок полезного использования до 66 месяцев, но и снизить ликвидационную стоимость до 10 000 рублей.

Расчет новой суммы ежемесячной амортизации:

(2 916 666,67 - 10 000) / 36 = 80 740,74.

Как закрепить срок полезного использования в учетной политике

Учетную политику (даже две — для бухгалтерского и налогового учетов) предприятия утверждают в самом начале года, поэтому закрепить в ней сроки полезного использования объектов, которые войдут в состав основных средств в новом финансовом году, невозможно. Если, конечно, кто-либо из сотрудников не обладает провидческим даром.

Для тех, кто не привык надеяться на чудеса и стремится сблизить НУ и БУ, рекомендуем:

• укажите, что для целей определения срока полезного использования основного средства как налогового, так и бухгалтерского учетов применяется классификатор ОС (Постановление Правительства от 01.01.2002 № 1). Это позволит устанавливать для объекта одинаковые периоды эксплуатации для БУ и НУ;
• прописывать в учетной политике по НУ порядок определения срока полезного использования для основных средств, ранее бывших в эксплуатации, не надо. Возможность определения СПИ для таких объектов с учетом периода фактического использования у предыдущего собственника обозначено в п. 7 ст. 258 НК РФ. При этом налогоплательщик вправе (а не обязан) учитывать предыдущую эксплуатацию, а НК никак не связывает это право с учетной политикой.

Подробнее: как составить и утвердить учетную политику организации