Нормативно-правовое регулирование
Получение питьевой воды и сброс сточных вод осуществляются организацией на основании договора энергоснабжения, заключаемого абонентом (заказчиком) с организацией водопроводно-канализационного хозяйства (п. 11 Правил). В договоре указываются в том числе лимиты на получение питьевой воды и сброс сточных вод, а также порядок, сроки, тарифы и условия оплаты, включая сверхлимитное водопотребление и превышение норматива сброса сточных вод и загрязняющих веществ (абз. 3, 7 п. 13 Правил).
Под лимитом водопотребления (водоотведения) понимается установленный абоненту органами местного самоуправления предельный объем отпущенной (полученной) питьевой воды и принимаемых (сбрасываемых) сточных вод на определенный период времени (п. п. 1, 58 Правил).
В случае если объемы фактически отпускаемой питьевой воды или принимаемых сточных вод превышают указанные абонентом расчетные объемы полученной питьевой воды и (или) сброшенных сточных вод, абонент представляет баланс по существующему положению, а также план мероприятий по рациональному использованию питьевой воды и сокращению сброса сточных вод и загрязняющих веществ. В этом случае лимиты водопотребления и водоотведения рассчитываются с учетом согласованных с органами местного самоуправления или уполномоченной ими организацией водопроводно-канализационного хозяйства сроков проведения мероприятий по рациональному использованию питьевой воды и сокращению сброса сточных вод и загрязняющих веществ (п. 59 Правил).
Количество полученной питьевой воды и сброшенных сточных вод определяется организацией-абонентом в соответствии с данными учета фактического потребления питьевой воды и сброса сточных вод по показаниям соответствующих средств измерения (п. п. 33, 34 Правил).
Оплата полученной питьевой воды и сброшенных сточных вод производится в соответствии с указанными данными (п. 69 Правил). В рассматриваемой ситуации сумма платы за сверхлимитное водопотребление и водоотведение, рассчитанная исходя из установленных договором тарифов и данных учета, составила 16 520 руб. (в том числе НДС 2520 руб.).
Бухгалтерский учет
Затраты на водопотребление и водоотведение (в том числе сверхлимитное), которые производятся в процессе осуществления обычной деятельности организации, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности организации. Поскольку в данном случае речь идет о водоснабжении и водоотведении в офисе организации, указанные затраты признаются управленческими расходами (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Управленческие расходы производственной организации отражаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Следовательно, на дату получения расчетных документов от организации водопроводно-канализационного хозяйства в учете производится бухгалтерская запись по дебету счета 26 и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на сумму 14 000 руб. (16 520 руб. - 2520 руб.) <*>.
Напомним, что общехозяйственные расходы в качестве условно-постоянных могут ежемесячно списываться в дебет счета 90 "Продажи" (Инструкция по применению Плана счетов).
Предъявленный организации НДС (о чем будет сказано ниже) отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60 (Инструкция по применению Плана счетов). Вычет предъявленной суммы НДС отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19.
На дату оплаты сверхлимитного водопотребления и водоотведения в учете производится запись по дебету счета 60 и кредиту счета 51 "Расчетные счета" (Инструкция по применению Плана счетов).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
НДС, предъявленный организацией водопроводно-канализационного хозяйства со стоимости платы за сверхлимитное водопотребление и водоотведение, в данном случае удовлетворяет требованиям, предусмотренным пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ. Следовательно, он принимается к вычету на основании правильно оформленного счета-фактуры после принятия на учет оказанных услуг и при наличии соответствующих первичных документов. Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 24.12.2012 N 03-03-06/1/717.
Полученный счет-фактура регистрируется в ч. 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и книге покупок, применяемых при расчетах по НДС (п. 10 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, п. 2 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).
Налог на прибыль организаций
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) организацией. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В рассматриваемой ситуации превышение установленного лимита водопотребления и водоотведения произошло в процессе производственной деятельности организации, направленной на получение дохода. Плата за такое водопотребление и водоотведение установлена договором с организацией водопроводно-канализационного хозяйства. Таким образом, считаем, что данные затраты соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.
Отметим, что данные затраты, а именно плату за услуги по гражданско-правовому договору, следует отличать от платежей за загрязнение окружающей природной среды, в том числе и за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, не включаемых в состав расходов организации (п. 4 ст. 270 НК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 24.01.2006 N 7317/05).
Услуги по водоснабжению и водоотведению в офисном здании включаются в состав материальных расходов согласно пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ. В соответствии с разъяснениями Минфина России плату за сверхлимитное водопотребление и водоотведение организация вправе учесть по указанной норме (Письмо Минфина России N 03-03-06/1/717).
Такие расходы организация, в соответствии со своей учетной политикой для целей налогообложения, может относить как к прямым, так и к косвенным расходам. При этом механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом (п. 1 ст. 318 НК РФ, Письма ФНС России от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2952@, Минфина России от 07.02.2011 N 03-03-06/1/79). Отметим, что при формировании состава прямых расходов в налоговом учете организация может учитывать перечень прямых расходов, применяемый для целей бухгалтерского учета (Письма Минфина России от 02.05.2012 N 03-03-06/1/214, от 19.12.2011 N 03-03-06/1/834, от 05.12.2011 N 03-03-06/1/803).
В рассматриваемой ситуации полагаем, что расходы на водоснабжение и водоотведение в офисе организации являются косвенными и в полном объеме учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
Отражены затраты на сверхлимитное водопотребление и водоотведение <*> | 26 | 60 | 14 000 | Акт приемки-сдачи оказанных услуг |
Отражен предъявленный НДС | 19 | 60 | 2 520 | Счет-фактура |
Предъявленный НДС принят к вычету | 68 | 19 | 2 520 | Счет-фактура |
Перечислена плата за сверхлимитное водопотребление и водоотведение | 60 | 51 | 16 520 | Выписка банка по расчетному счету |
<*> Напомним, что с 01.01.2013 формы первичных учетных документов, составляемых при совершении факта хозяйственной жизни организации, утверждает руководитель организации (в данном случае - организации-контрагента) (ч. 1, 3, 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). При этом указанные документы должны содержать обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ.
Т.Е.Меликовская, консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
"О бухгалтерском учете"
Письмо ФНС РФ от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2952@
Статья 171 НК РФ. Налоговые вычеты
Статья 172 НК РФ. Порядок применения налоговых вычетов
Статья 252 НК РФ. Расходы. Группировка расходов
Статья 254 НК РФ. Материальные расходы
Статья 270 НК РФ. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения
Статья 318 НК РФ. Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций
Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99
Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137
Правил