Судебная практика: налоговые вычеты по НДС

Коммерческая организация направила в орган ФНС налоговую декларацию по НДС, в которой был указан налог к возмещению. Налоговая инспекция провела камеральную проверку и выяснила, что в книгу покупок внесены счета-фактуры, номера которых указаны с ошибками. Такие счета-фактуры в отчетности налогоплательщика не фигурировали. Организация пояснила, что при формировании книги покупок в электронном виде бухгалтер допустил техническую ошибку. Эта ошибка не повлияла на сумму налогового вычета, но счета-фактуы были внесены под неправильными номерами. В ФНС доводы налогоплательщика не приняли. Налоговики указали, что сумма налога к возмещению должна быть сформирована на основании данных о счетах-фактурах, отраженных в книге покупок. Именно по книге покупок инспекторы могут проверить, по каким счетам-фактурам налогоплательщик заявил вычет. Так как налогоплательщик предоставил некорректные данные, ФНС в вычете отказала и доначислила НДС к уплате. Организация обратилась за защитой своих прав в арбитражный суд.

Суды первых двух инстанций поддержали налоговиков. Однако Арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 01.09.17 № А13-14539/2016 поддержал налогоплательщика и отменил судебные акты нижестоящих инстанций. Судьи напомнили, что по нормам из пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ все налоговые вычеты по НДС производятся только на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия покупателем на учет товаров, работ, услуг. Тогда как книга покупок является важным и обязательным, но внутренним регистом налогового учета, который заполняет сам налогоплательщик. В главе 21 Налогового кодекса РФ, которая регламентирует налог на добавленую стоимость, нет положений, согласно которым ведение книги покупок с нарушением установленного порядка является безусловным основанием для отказа в применении налогового вычета. Поэтому ошибка в номере счета-фактуры является технической и может быть исправлена без ущерба для налогоплательщика. Так как в спорной ситуации факт поставки и оплаты товара был подтвержден товарными накладными, счетами-фактурами и платежными документами, судьи пришли к выводу, что налогоплательщик правомерно заявил вычет по НДС.

Организация в представленной в налоговый орган налоговой декларации (корректировка N 1) по НДС заявила к возмещению в заявительном порядке сумму налога в размере 40 055 681 рубля. ФНС возместила налогоплательщику заявленную сумму. Еще до завершения камеральной налоговой проверки этой налоговой декларации организация представила уточненную налоговую декларацию по НДС (корректировка N 2) за этот же отчетный период с заявленной суммой налога к возмещению в большем размере — 40 136 212 рублей. Это обстоятельство послужило основанием для вынесения ФНС решения об отмене ранее принятого решения о возмещении в заявительном порядке НДС, а организации были вручены требования о возврате в бюджет излишне полученных средств в размере 40 055 681 рубля и уплате процентов, начисленных на возмещенную ранее сумму НДС, в размере 742 407 рубля 78 копеек. Организация вернула в бюджет НДС в размере 40 055 681 рубля, но сочла требование о начислении процентов на возмещенную ранее сумму НДС недействительным и не подлежащим исполнению. Поэтому налогоплательщик обратилася в арбитражный суд с заявлением об их отмене.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные налогоплательщиком требования на основе норм статьи 176.1 НК РФ в системной связи с пунктом 7 статьи 3 НК РФ. Судьи пришли к выводу, что в случае, когда указанная налогоплательщиком в уточненной налоговой декларации сумма НДС, подлежащего возмещению, изменилась в большую сторону по сравнению с суммой, содержащейся в первоначально поданной налоговой декларации, то пункты 15 и 17 статьи 176.1 НК РФ, предусматривающие возможность начисления процентов на сумму возмещенного в заявительном порядке НДС, не подлежали применению. Однако суд кассационной инстанции отменил эти судебные акты, указав, что налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость после принятия инспекцией решения о возмещении налога на добавленную стоимость в заявительном порядке, но до завершения камеральной налоговой проверки. Поэтому суммы, полученные в заявительном порядке, и проценты за пользование бюджетными средствами подлежат взысканию в бюджет независимо от того, какая сумма налога отражена в уточненной декларации (большая или меньшая по сравнению с суммой налога, указанной в ранее поданной декларации). Верховный суд в определении от 27 июня 2016 г. N 303-КГ16-657 с позицией кассационного суда не согласился и отменил его решение. Судьи указали, что заявительный порядок возмещения НДС в силу статьи 176.1 НК РФ представляет собой осуществление зачета (возврата) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения проводимой в соответствии со статьей 88 НК РФ на основе этой налоговой декларации камеральной налоговой проверки. Статьей 176.1 НК РФ предусмотрено два основания для отмены решения налогового органа о возмещении налога в заявительном порядке: по результатам камеральной налоговой проверки и в случае подачи уточненной налоговой декларации.

При этом в силу пункта 24 статьи 176.1 НК РФ при подаче уточненной налоговой декларации после принятия органом ФНС решения о возмещении НДС, заявленного к возмещению, в заявительном порядке, но до завершения камеральной налоговой проверки, решение по ранее поданной налоговой декларации отменяется не позднее дня, следующего за днем подачи уточненной налоговой декларации. Не позднее дня, следующего за днем принятия этого решения, налоговый орган уведомляет налогоплательщика о его принятии. Суммы НДС, полученные налогоплательщиком, должны быть возвращены им с учетом процентов, предусмотренных пунктом 17 статьи 176.1 НК РФ. Порядок начисления процентов и их взыскания установлен в пункте 17 статьи 176.1 НК РФ и предусматривает, что проценты подлежат начислению только на суммы излишне возмещенного НДС, и данное обстоятельство устанавливается по итогам проведения камеральной налоговой проверки и принятия решения. Таким образом, предусмотренный пунктом 17 статьи 176.1 НК РФ механизм начисления процентов, на который ссылается ФНС, не устанавливает основания начисления процентов, минуя процедуру камеральной налоговой проверки.

Общество обратилось в суд с иском о признании недействительным решения органа ФНС о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в возмещении суммы НДС и предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Данные решения были вынесены налоговым органом по результатам камеральных проверок представленных обществом уточненных налоговых деклараций по НДС за прошлые отчетные периоды.

Решением арбитражного суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлением арбитражного апелляционного суда и постановлением кассационного суда, заявленные требования были удовлетворены. К аналогичному выводу пришел Верховный суд РФ в определении от 5 ноября 2015 г. N 306-КГ15-13669. Судьи указали, что общество в 1 и 3 кварталах 2013 года не осуществляло операций, которые подлежали налогообложению, а занималось подготовительными мероприятиями к работе, в частности: проектированием, изыскательскими работами, общими управленческими функциями. Поэтому, учитывая, что суммы НДС, принятые ранее к вычету, подлежат восстановлению в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, не подлежащих налогообложению или освобожденных от налогообложения, пришли к выводу, что общество правомерно в дополнительных налоговых декларациях за 1 и 3 кварталы 2013 года отразило налоговые вычеты в указанных им размерах. Поэтому ФНС должна была принять НДС к возмещению.

Индивидуальный предприниматель направил в территориальный орган ФНС декларацию по НДС с налогом к возмещению. Специалисты ФНС после проведения камеральной проверки в вычете отказали и доначислили налог. Основанием для этого стали переоформленные контрагентом ИП счета-фактуры, подписанные лицом, которое в период совершения сделки руководителем организации-поставщика не являлось. Сама хозяйственная операция была совершена между ИП и организацией в 2013 году и были выставлены исходные счета-фактуры. Однако в 2014 году ИП попросил переоформить счета-фактуры. Поскольку руководитель организации сменился, документ подписал новый директор. Налоговики отметили, что в первичных документах стоят подписи лиц, не являвшихся руководителями контрагентов в периоде совершения сделки, поэтому не увидели оснований для применения вычета. ФНС доначислила ИП НДС, а он обратился в арбитражный суд.

Суд первой инстанции решение ФНС отменил. Судьи отметили, что спорные контрагенты налогоплательщика являются действующими юридическими лицами, состоящими на налоговом учете и исполняющими свои налоговые обязательства. Факт поставки товара индивидуальному предпринимателю был подтвержден в суде свидетельскими показаниями. Первичные документы и счета-фактуры организация переоформила в 2014 году не по своей инициативе, а по просьбе ИП. Это было сделано для приведения в соответствие с фактическими данными о количестве поставленных товаров. Суд указал, что нормами Налогового кодекса не запрещено вносить изменения в неправильно оформленный счет-фактуру или заменять его на документ, оформленный в соответствии с действующим законодательством. Именно такой вывод подтвердил и Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в своем постановлении от 11.08.17 № А46-12733/2016.