Дополнительные компенсации при сокращении

Работодатель в установленном порядке уведомил работника об увольнении через два месяца в связи с сокращением штата работников организации. До истечения двухмесячного срока с работником подписано соглашение о досрочном расторжении трудового договора, согласно которому работодатель выплачивает дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении. Сумма компенсации составляет 90 000 руб. и перечисляется на счет работника в банке.
Для целей налогообложения прибыли применяется метод начисления. Иные выплаты, причитающиеся работнику при увольнении в соответствии с Трудовым кодексом РФ, в данной консультации не рассматриваются.

Трудовые отношения

Трудовой договор может быть расторгнут по инициативе работодателя, в частности в случае сокращения штата работников организации (п. 4 ч. 1 ст. 77, п. 2 ч. 1 ст. 81 ТК РФ). При этом работодатель должен предупредить работника о предстоящем увольнении персонально под роспись не менее чем за два месяца до увольнения (ч. 2 ст. 180 ТК РФ).
Работодатель с письменного согласия работника имеет право расторгнуть с ним трудовой договор до истечения двухмесячного срока, выплатив ему дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении (ч. 3 ст. 180 ТК РФ).
При прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, в общем случае производится в день увольнения работника (ч. 1 ст. 140 ТК РФ).

Бухгалтерский учет

Сумма дополнительной компенсации, выплачиваемой работнику в случае расторжения трудового договора с ним до истечения срока предупреждения об увольнении, признается расходом по обычным видам деятельности в отчетном периоде начисления компенсации независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п. п. 5, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) .
Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Страховые взносы

Не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных, в частности, с увольнением работников (т.е. выходное пособие и средний месячный заработок на период трудоустройства, предусмотренные ч. 1 ст. 178 ТК РФ), в пределах норм, предусмотренных законодательством РФ, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск (пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ, пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").
Дополнительная компенсация, выплачиваемая в случае расторжения трудового договора с работником до истечения срока предупреждения об увольнении, не относится к необлагаемым суммам выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства, однако выплачивается в соответствии с трудовым законодательством и не поименована в перечне исключений, на которые не распространяется освобождение от обложения страховыми взносами. В связи с этим можно сделать вывод об отсутствии основания для обложения страховыми взносами данной компенсации. Аналогичная позиция высказана Минфином России (п. 5 Письма от 21.03.2017 N 03-15-06/16239).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Не облагаются НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных в том числе с увольнением работников, за исключением, в частности, выплат в виде выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Это следует из абз. 1, 6, 8 п. 3 ст. 217 НК РФ.
Дополнительная компенсация, выплачиваемая в случае расторжения трудового договора с работником до истечения срока предупреждения об увольнении, прямо не поименована в п. 3 ст. 217 НК РФ в составе исключений (выплат, связанных с увольнением, на которые полностью или частично не распространяется освобождение от обложения НДФЛ). В связи с этим указанные компенсации не облагаются НДФЛ в полном размере. Такая позиция приведена в Письме Минфина России от 31.07.2017 N 03-04-07/48592 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 21.08.2017 N БС-4-11/16545@) .
Подробно по вопросу обложения НДФЛ суммы дополнительной компенсации при увольнении, выплаченной в связи с сокращением штата работников (включая правоприменительную практику), см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и страховым взносам.

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с сокращением штата работников организации, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, относятся к расходам на оплату труда на основании п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ.
Указанные расходы признаются в месяце начисления выплат в размере начисленных сумм (п. 4 ст. 272 НК РФ).

Отметим, что в общем случае издание локального нормативного акта о сокращении штата и письменное предупреждение работника об увольнении можно рассматривать как возникновение у организации обязанности по выплате увольняемому работнику выходного пособия, а также среднего месячного заработка на период трудоустройства в соответствии с трудовым законодательством. При таком подходе организация на момент письменного уведомления работника об увольнении признает соответствующее оценочное обязательство. Это следует из пп. "а" п. 4, п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н.

Однако в отношении суммы дополнительной компенсации, выплачиваемой работнику в связи с досрочным увольнением сверх суммы выходного пособия, оценочное обязательство не признается, поскольку выплата указанной компенсации обусловлена наступлением определенного события, не контролируемого организацией, - увольнением (согласием на увольнение) работника до истечения срока предупреждения об увольнении.

Заметим, что ранее Минфин России придерживался иной позиции: дополнительная компенсация, выплачиваемая в соответствии со ст. 180 ТК РФ, относится к выплатам при увольнении работника, освобождаемым от обложения НДФЛ, в общей сумме, не превышающей в целом трехкратный (шестикратный) размер среднего месячного заработка. Суммы превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка облагаются НДФЛ в общеустановленном порядке (см., например, Письмо Минфина России от 21.03.2016 N 03-04-06/15453).