Учет суточных при командировке за границу

В соответствии с распоряжением руководителя работник направлен в служебную командировку в Республику Беларусь сроком на пять дней. Командировка связана с управлением. Согласно коллективному договору суточные, выплачиваемые в связи с зарубежной командировкой, составляют 3000 руб. в день (за исключением дня возврата из командировки, за который суточные выплачиваются в размере 700 руб.). Работнику выдан денежный аванс из кассы организации, который в части суточных составил 12 700 руб. По возвращении из командировки работник представил авансовый отчет, согласно которому сумма суточных соответствует выданному авансу, который утвержден руководителем. Иные командировочные расходы в консультации не рассматриваются. В налоговом учете применяется метод начисления.

Трудовые отношения

При направлении в служебную командировку работнику гарантируется, в частности, возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе дополнительных расходов, связанных с проживанием вне постоянного места жительства (суточных) (ст. ст. 167, 168 Трудового кодекса РФ, п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 (далее - Положение)).

Порядок и размеры возмещения командировочных расходов определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (ч. 4 ст. 168 ТК РФ, п. 11 Положения).

Работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс для оплаты командировочных расходов, в том числе суточных (п. 10 Положения).

Согласно п. 26 Положения по возвращении из командировки работник обязан в течение трех рабочих дней представить авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах, в том числе суточных, и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы.

Бухгалтерский учет

Командировочные расходы (в том числе суточные), связанные с управлением, относятся к расходам по обычным видам деятельности (в качестве управленческих расходов) (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Указанные расходы признаются на дату выполнения условий, предусмотренных п. 16 ПБУ 10/99, т.е. на дату утверждения авансового отчета работника руководителем организации. До момента утверждения авансового отчета денежные средства, выданные работнику на оплату командировочных расходов, учитываются как дебиторская задолженность работника по подотчетной сумме (п. 16 ПБУ 10/99). Страховые взносы, начисленные на сумму сверхнормативных суточных (о чем сказано в разделе "Страховые взносы"), признаются расходами по обычным видам деятельности на дату начисления (п. п. 5, 16 ПБУ 10/99).

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Согласно п. 3 ст. 217 Налогового кодекса при оплате работодателем работнику расходов на заграничную командировку в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в командировке за пределами РФ.

В данном случае суточные, выплачиваемые работнику в соответствии с коллективным договором, превышают законодательно установленный норматив, не облагаемый НДФЛ. Таким образом, не облагаемая НДФЛ сумма суточных составляет 10 700 руб. (2500 руб. x 4 дн. + 700 руб.).

Об освобождении от НДФЛ суточных, выплачиваемых за день возврата из заграничной командировки, см. Письма Минфина России от 06.09.2010 N 03-04-06/6-205, от 07.07.2010 N 03-04-06/6-140.

Сумма "сверхнормативных" суточных в размере 2000 руб. (12 700 руб. - 10 700 руб.) признается доходом работника, подлежащим налогообложению НДФЛ и включению в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ).

Налоговая ставка в отношении указанного дохода установлена п. 1 ст. 224 НК РФ в размере 13%.

Организация в качестве налогового агента обязана исчислить НДФЛ, удержать его и уплатить удержанный НДФЛ в бюджет (п. п. 1, 4 ст. 226 НК РФ). Исчисление НДФЛ со сверхнормативных суточных производится в последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет, после возвращения работника из командировки (что следует из пп. 6 п. 1 ст. 223, п. 3 ст. 226 НК РФ).

Исчисленная сумма НДФЛ удерживается непосредственно из доходов работника при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Удержать сумму исчисленного НДФЛ организация может, например, из суммы выплачиваемой работнику заработной платы. Удержанный НДФЛ перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Дополнительно по вопросу налогообложения НДФЛ суточных см. Практическое пособие по НДФЛ.

Страховые взносы

[B=63] Страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование

При оплате расходов на командировки не подлежат обложению страховыми взносами суточные, предусмотренные п. 3 ст. 217 НК РФ, т.е. суточные, не превышающие 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке (п. 2 ст. 422 НК РФ).

Не облагаемая страховыми взносами сумма суточных составляет 10 700 руб. (2500 руб. x 4 дн. + 700 руб.).

Таким образом, в данном случае суточные, выплачиваемые работнику в соответствии с коллективным договором (12 700 руб.), превышают законодательно установленный норматив.

Сумма превышения в размере 2000 руб. (12 700 руб. - 10 700 руб.) является объектом обложения страховыми взносами и включается в базу для исчисления страховых взносов (пп. 1 п. 1 ст. 420, п. 1 ст. 421 НК РФ).

В общем случае начисление страховых взносов в 2020 г. производится по тарифам, установленным ст. 426 НК РФ.

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

Суточные по командировкам не подлежат обложению страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 2 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

При этом, как следует из приведенной нормы, размер суточных не имеет значения.

Налог на прибыль организаций

Командировочные расходы, в том числе суточные, учитываются в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и признаются на дату утверждения авансового отчета (пп. 12 п. 1 ст. 264, пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При этом ограничений по размеру суточных для целей их учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль не установлено. То есть расходы в виде суточных признаются полностью в том размере, который в данном случае определен в коллективном договоре организации.

Страховые взносы, исчисленные с суммы сверхнормативных суточных, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату начисления (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

--------------------------------

Приведенная в таблице сумма страховых взносов рассчитана исходя из следующих тарифов (в пределах установленных предельных величин базы):

- на обязательное пенсионное страхование - 22% (п. 1 ст. 426 НК РФ);

- на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством - 2,9% (п. 2 ст. 426 НК РФ);

- на обязательное медицинское страхование - 5,1% (п. 3 ст. 426 НК РФ).

По общему правилу при определении налоговой базы по НДФЛ сумма доходов, подлежащих налогообложению по налоговой ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ (п. 3 ст. 210 НК РФ). В данном случае в таблице проводок НДФЛ рассчитан без учета каких-либо налоговых вычетов.

Бухгалтерские записи по перечислению в бюджет удержанного НДФЛ и исчисленных страховых взносов в данной консультации не приводятся.