Учёт оценочных резервов и обязательств (продолжение)

Наверное, не меньше, чем ПБУ 18/02. Как было хорошо до 24 декабря 2010 года… Резерв по сомнительным долгам можно было создавать или не создавать повыборно. В крупных организациях его, как правило, создавали. В мелких и средних – не создавали. Все были довольны и счастливы. И вдруг! Настал ужасный день 24 декабря 2010 года, когда Минфин РФ издал Приказ № 186н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учёту и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. № 3». Отныне (точнее говоря – начиная с бухгалтерской отчётности за 2011 год) организации не «имели право создавать резервы по сомнительным долгам», а должны были их создавать! И никаких ссылок на то, что я, мол, малое предприятие, не принималось. «Почётное право» превратилось в «святую обязанность».

Читатель, естественно, поинтересуется – раз резервы по сомнительным долгам должны создавать все организации без исключения, то зачем тогда о них писать в приказе по учётной политике? Вопрос резонный. Отвечаю. Резерв должен создаваться – Минфин требует. А вот как он должен создаваться? А это вопрос. Ни в Положении № 34н, ни в «Инструкции по применению Плана счетов» об этом ничего не сказано. Существует определение сомнительной задолженности, данной в абзаце 2 пункта 70 раздела III Положения № 34н – «Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями». Небольшая подсказка о том, какая именно задолженность попадает в состав резерва, даётся в абзаце 4 того же пункта 70 – «Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособност

и) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично». Хорошо сказано, главное – очень понятно и доходчиво… Но организации нужно указать какой-то более-менее ясный критерий «сомнительности». Чтобы отразить его в учётной политике, а затем с его помощью производить отбор «в резерв». Вариантов выбора подхода может быть два.

Первый можно позаимствовать из налогового законодательства. В статье 266 НК РФ установлены принципы, на основании которых формируется резерв по сомнительным долгам для целей налогового учёта по налогу на прибыль - по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности, свыше 90 дней – 100% (подпункты 1 и 2 пункта 4 статьи 266 НК РФ). Простенько и со вкусом. А главное – если организация создаёт аналогичный резерв также и в налоговом учёте (об этом мы поговорим позднее), то вообще красота! Потому что отсутствует всех так пугающая необходимость учёта разниц между бухгалтерским и налоговым учётом согласно ПБУ 18/02.

Но есть и второй вариант. Как правило, его используют те организации, которые в налоговом учёте резерв по сомнительным долгам не создают. А в чём он заключается? О, тут вариантов может быть несчётное количество. Например, определяют период просрочки (как правило, от 90 дней до календарного года). Либо совсем уж в «ручном режиме» - то есть без всякого временного критерия просрочки, исходя только из одной внутренней убеждённости либо сведений о весьма вероятной нежизнеспособности дебитора. С формальной точки зрения «ручной подход» больше соответствует буквальному прочтению абзаца 4 пункта 70 раздела III Положения № 34н, и в небольших организациях его можно считать правильным. Но это когда количество дебиторов у организации невелико. А если оно исчисляется сотнями или даже тысячами? Если в таких организациях применить «ручной метод», бухгалтер (ну, или иной работник, которому вменили в обязанность «вылавливать» потенциальных «резервистов») окосеет или сойдёт с ума. Так что луч

ше уж не усложнять. Вспомним, в конце концов, о критерии рациональности ведения бухгалтерского учёта (пункт 6 раздела II ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации»). Выберите себе рациональный временной критерий – и вперёд. Ведь, откровенно говоря, если организация заключает договор и обязуется оплатить товары, работы, услуги в определённый срок, а потом этого не делает, - это уже само по себе может быть критерием сомнительности и основанием для внесения задолженности такого дебитора в резерв.

Ну, и наконец, мы подошли к оценочным и условным обязательствам, а также к условным активам, информация о которых в бухгалтерском учёте и отчётности формируется на основании ПБУ 8/2010. Что это вообще за звери такие? Ну, например, если у Вашей организации имеется реальная вероятность несения каких-то расходов (выплата отпускных, вознаграждений по итогам работы за год, возмещение убытков сторонним организациям и физическим лицам по решению суда). Сам факт хозяйственной жизни ещё не наступил, но он обязательно наступит! А раз «обязательно», то надо это дело в учёте зафиксировать.

Что же нужно сделать организации в плане отражения в Учётной политике вопросов, связанных с оценочными обязательствами, условными обязательствами и условными активами? Отказаться от формирования сведений об указанных учётных объектах нельзя – если ты, конечно, не субъект малого предпринимательства (они освобождены от подобной экзекуции (согласно пункту 3 раздела I ПБУ 8/2010)). Значит, остаётся прописать методику формирования информации для отражения сведений о таких объектах в бухгалтерском учёте. В принципе, можно ориентироваться на положения, приведённые в разделах II и III ПБУ 8/2010, однако там описано всё слишком обтекаемо и учёно. Надо как-то «упростить выражение». Каким образом? Это зависит от специфики организации и того, какие у неё в принципе могут существовать оценочные и условные активы и обязательства. И потом - не у всех имеются какие-то «предвиденные непредвиденные обстоятельства» в виде возможного проигрыша дела в суде или уплаты неустойки. Кон

ечно, в таком случае никаких оценочных обязательств и т.п. создавать не надо – зачем учитывать то, чего уж точно не будет?

Зато у всех без исключения организаций есть сотрудники, которые (нравится это руководству или нет) имеют наглость ходить в отпуск. Отпускные – самое что ни на есть оценочное обязательство (обязанность организации оплатить отпуск сотрудника). Значит, нужно формировать резерв на выплату отпускных. Каким образом? Существует три варианта:

• на последнее число каждого месяца;

• на последнее число каждого квартала;

• только на 31 декабря каждого года.

Разумеется, самый простой вариант – последний. А чего – прикинул размер отпускных на год, и все дела! Никакой трудоёмкости, никакого отслеживания этого самого резерва. Ведь ПБУ требует, чтобы данные об оценочных и условных обязательствах, а также об условных активах, отражались в отчётности. Вот они и будут отражаться в отчётности. В годовой (промежуточная-то отменена). Правда, формирование резерва на отпуска только на отчётную дату немного ущербно, потому как даёт только приблизительную картину. Правильнее всё-таки формировать такой резерв исходя из постоянной оценки в течение года. Это даёт возможность равномерно распределять затраты и не ломать себе в конце года голову, как посчитать сумму оценочного обязательства. Что обычно выбирают организации? Трудно сказать. Обычно всё-таки применяют «ежемесячный метод». Да, он требует постоянного внимания и контроля. Зато он является постоянным и неточности при его использовании практически исключены.

… Медленно, но верно, мы практически полностью сформировали учётную политику для целей бухгалтерского учёта. Осталось совсем немного – рассмотреть отдельные аспекты раскрытия информации в отчётности. Но об этом мы поговорим в следующей статье.

Если у вас возникают вопросы, мнения, размышления — высказывайтесь и задавайте вопросы на тему — я вам обязательно отвечу.

До следующей встречи!

Статьи цикла:

• «Кассовые операции и расчёты с подотчётными лицами»