Как отразить в учете сумму НДС, доначисленную организации по результатам выездной налоговой проверки в связи с неправомерным принятием к вычету сумм НДС на основании счетов-фактур, оформленных с нарушением установленных законодательством требований? Внести исправления в эти счета- фактуры не представляется возможным.
В июне 2009 г. по результатам выездной налоговой проверки установлено занижение организацией подлежащего уплате в бюджет НДС за III квартал 2006 г. на сумму 36 000 руб. В следующем месяце доначисленную сумму НДС организация заплатила в бюджет.
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5, 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению (п. 2 ст. 169 НК РФ).
Бухгалтерский учет
Согласно абз. 2 п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н, в случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.
В данном случае занижение суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет в 2006 г., выявлено в 2009 г. по итогам выездной налоговой проверки, поэтому сумма доначисленного НДС отражается в бухгалтерском учете на дату получения акта налоговой проверки.
Доначисленная по результатам проверки сумма НДС в рассматриваемой ситуации отражается в составе прочих расходов как убытки прошлых лет, признанные в отчетном году (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, сумма доначисленного НДС за 2006 г. отражается в 2009 г. по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость".
Налог на прибыль организаций
В ст 170 НК РФ перечислены случаи, когда суммы НДС, предъявленные организации контрагентами, учитываются в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль. Учет в составе расходов НДС, доначисленного к уплате в бюджет в связи с неверным оформлением счетов-фактур, указанной статьей не предусмотрен.
По общему правилу в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль учитываются экономически оправданные расходы, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (абз. 2, 4 п. 1 ст. 252 НК РФ). Расходы по уплате в бюджет НДС, доначисленного по результатам выездной налоговой проверки в связи с неправильным оформлением счетов-фактур, указанным требованиям не удовлетворяют. Следовательно, этот НДС не учитывается в составе расходов на основании п. 49 ст. 270 НК РФ.
Применение ПБУ 18/02
Сумма НДС, доначисленная по результатам выездной налоговой проверки, в бухгалтерском учете включается в состав прочих расходов и не учитывается при исчислении налога на прибыль. В связи с этим в учете организации возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок
К балансовому счету 68:
68-1 "Расчеты по НДС";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль".
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| Отражена сумма НДС, доначисленная по результатам выездной налоговой проверки | 91-2 | 68-1 | 36 000 | Акт выездной налоговой проверки |
| Отражена уплата суммы НДС, доначисленной по результатам выездной налоговой проверки | 68-1 | 51 | 36 000 | Выписка банка по расчетному счету |
| Отражено ПНО (36 000 x 20%) | 99 | 68-2 | 7 200 | Бухгалтерская справка-расчет |
Н.В.Чаплыгина, Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
