Наличие задолженности по оплате приобретенных товаров

Гражданско-правовые отношения

В соответствии с п. 1 ст. 454 Гражданский кодекс Статья 454 Гражданского кодекса РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать товар в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи (п. 1 ст. 485 Гражданский кодекс Статья 485 ГК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 818 Гражданский кодекс Статья 818 ГК РФ долг покупателя по оплате поставленных ему товаров может быть заменен заемным обязательством (новация долга в заемное обязательство).

После заключения соглашения о новации, которое совершается в письменной форме, предусмотренной для заключения договора займа согласно п. 1 ст. 808 Гражданский кодекс Статья 808 ГК РФ, обязательство организации-покупателя по оплате товаров прекращается (п. 1 ст. 414 Гражданский кодекс Статья 414 ГК РФ) и возникает обязательство по возврату заимодавцу-продавцу денежных средств (п. 1 ст. 810 Гражданский кодекс Статья 810 ГК РФ), а также обязательство по уплате процентов в размере и порядке, установленном соглашением о новации (п. 1 ст. 809 Гражданский кодекс Статья 809 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н , кредиторская задолженность организации по оплате товаров отражается на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции со счетом 41 "Товары".

При новации задолженности по оплате приобретенных товаров в заемное обязательство в бухгалтерском учете отражаются прекращение обязательства по оплате этих товаров и возникновение заемного обязательства записью по дебету счета 60 и кредиту в данном случае счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основной сумме долга", так как срок займа не превышает 12 месяцев (Инструкция по применению Плана счетов).

Проценты, причитающиеся к уплате по договору займа, в бухгалтерском учете ежемесячно признаются в составе прочих расходов и отражаются в данном случае по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 66 (Инструкция по применению Плана счетов, п. п. 3, 6, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н , п. п. 11, 14.1, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н ).

Налог, уплачиваемый при применении УСН

При применении УСН налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости приобретенных для дальнейшей реализации товаров и относящиеся к ним суммы НДС, а также на расходы в виде процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов) (пп. 8, 9, 23 п. 1 ст. 346.16 Налоговый кодекс Статья 346.16 Налогового кодекса РФ).

Согласно п. 2 ст. 346.17 Налоговый кодекс Статья 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты, которой признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров перед продавцом, непосредственно связанного с поставкой этих товаров. При этом в соответствии с п. 2 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, Письмом Минфина России от 16.01.2007 N 03-11-05/4 расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, и суммы НДС, уплаченные их продавцу, учитываются при определении налоговой базы по мере реализации указанных товаров при наличии документов, подтверждающих понесенные расходы.

В данном случае расход организации в виде стоимости приобретенных ею товаров признается на дату вступления в силу соглашения о новации (когда выполнены все условия для признания этого расхода), а расход в виде процентов, подлежащих уплате за пользование заемными средствами, - на дату их уплаты заимодавцу.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы в виде процентов, уплачиваемых по договору займа, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль ст. 269 Налоговый кодекс Статья 269 НК РФ. Отметим, что действие абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ приостановлено до 31.12.2009 на основании п. 22 ст. 2 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" . При этом установлено, что в период приостановления действия указанного абзаца предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза (ст. 8 Федерального закона N 224-ФЗ).

В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что размер процентов по займу не превышает указанную предельную величину, поэтому проценты учитываются в составе расходов в полной сумме, предусмотренной соглашением о новации долга в заемное обязательство.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 66:

66-о "Расчеты по основной сумме займа";

66-п "Расчеты по процентам".

<*> Так как организации, применяющие УСН, не являются плательщиками НДС, то в бухгалтерском учете предъявленная продавцом сумма НДС может предварительно не выделяться на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", а сразу же включаться в стоимость приобретенных товаров (п. 2 ст. 346.11 Налоговый кодекс Статья 346.11, пп. 3 п. 2 ст. 170 Налоговый кодекс Статья 170 НК РФ). Однако необходимо закрепить положение об этом в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.

<**> Записи по реализации товаров в данной схеме в полном объеме не приводятся.

Д.А.Егоров, Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению