Учет российской организацией зарплаты иностранцу, работающему дистанционно по трудовому договору

Должностной оклад работника составляет 36 000 руб. Заработная плата перечисляется на банковский счет работника. 20 июля 2015 г. выплачена зарплата за первую половину июля в сумме 18 000 руб. 5 августа 2015 г. перечислена заработная плата за вторую половину июля. Июль отработан работником полностью.

Кроме заработной платы, иных выплат работнику организация не производила. Работник занят в основной производственной деятельности.

Доходы и расходы для целей налога на прибыль учитываются методом начисления.

Трудовые отношения

Особенности труда дистанционных работников регулируются гл. 49.1 Трудового кодекса РФ. Дистанционными работниками считаются лица, заключившие трудовой договор о дистанционной работе, под которой понимается выполнение определенной трудовым договором трудовой функции вне места нахождения работодателя, его филиала, представительства, иного обособленного структурного подразделения (включая расположенные в другой местности), вне стационарного рабочего места, территории или объекта, прямо или косвенно находящихся под контролем работодателя, при условии использования для выполнения данной трудовой функции и для осуществления взаимодействия между работодателем и работником по вопросам, связанным с ее выполнением, информационно-телекоммуникационных сетей общего пользования, в том числе сети Интернет (ст. 312.1 ТК РФ).

На дистанционных работников распространяется действие трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права, с учетом особенностей, установленных гл. 49.1 ТК РФ (ч. 3 ст. 312.1 ТК РФ).

Зарплата работникам выплачивается не реже чем каждые полмесяца в те дни, которые установлены трудовым или коллективным договором либо в правилах внутреннего трудового распорядка (ч. 6 ст. 136 ТК РФ).

Заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда и выплачивается работнику, как правило, в месте выполнения им работы либо перечисляется в кредитную организацию, указанную в заявлении работником, на условиях, определенных коллективным договором или трудовым договором (ч. 1 ст. 135, ч. 3 ст. 136 ТК РФ).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ (п. 1 ст. 207 Налогового кодекса РФ).

Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ). В данном случае физическое лицо не является налоговым резидентом РФ, так как не находится на территории РФ.

Объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, является доход, полученный от источников в РФ (п. 2 ст. 209 НК РФ).

Вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей за пределами РФ относится к доходам от источников за пределами РФ (пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ).

Из взаимосвязи данных норм гл. 23 НК РФ следует, что доходы физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, в виде вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей за пределами РФ не подлежат налогообложению НДФЛ в РФ. И организация, выплачивающая такой доход, соответственно, не является налоговым агентом, и у нее не возникает обязанностей, предусмотренных ст. 226 НК РФ.

В данном случае дистанционный работник, не являясь налоговым резидентом РФ, проживает и выполняет свои трудовые обязанности на территории иностранного государства, т.е. за пределами РФ. Следовательно, выплачиваемый ему доход за выполнение трудовых обязанностей не подлежит налогообложению НДФЛ (Письмо Минфина России от 02.04.2015 N 03-04-06/18203).

Страховые взносы

Взносы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также на обязательное медицинское страхование

На суммы выплат и вознаграждений, выплачиваемых российской организацией, страховые взносы начисляются только в случае, если это предусмотрено федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования"). Особенности уплаты страховых взносов устанавливаются законами о конкретных видах обязательного социального страхования (ч. 3 ст. 1 Федерального закона N 212-ФЗ).

Каких-либо прямых оснований не облагать страховыми взносами выплаты иностранным гражданам, работающим дистанционно на территории иностранного государства, Федеральный закон N 212-ФЗ не предусматривает.

В то же время иностранные граждане, постоянно проживающие на территории иностранного государства (т.е. не пребывающие и не проживающие на территории РФ), не относятся к лицам, подлежащим обязательному медицинскому страхованию, обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и обязательному пенсионному страхованию (т.е. не являются застрахованными лицами). Такой вывод следует из содержания ст. 10 Федерального закона от 29.11.2010 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации", ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством", п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". На это указано в Письме Минздравсоцразвития России от 12.02.2010 N 295-19.

Страховые взносы призваны обеспечивать выплату страхового обеспечения в отношении застрахованных лиц (п. 5 ч. 1 ст. 1.2 Федерального закона N 255-ФЗ, ст. 3 Федерального закона N 167-ФЗ, п. п. 6, 7 ст. 3 Федерального закона N 326-ФЗ).

В связи с этим полагаем, что страховые взносы, установленные Федеральным законом N 212-ФЗ, с выплат иностранным гражданам, не подлежащим обязательному страхованию в соответствии с законами РФ о конкретных видах обязательного социального страхования, не исчисляются <*>. Аналогичная точка зрения высказана в консультации начальника отдела страховых взносов Департамента развития социального страхования и государственного обеспечения Минздравсоцразвития России С.П. Павленко от 20.06.2014.

Взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

На основании норм абз. 2 п. 1, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" иностранные граждане, выполняющие работу на основании трудового договора, подлежат этому виду обязательного социального страхования <*>.

При этом не делается никаких исключений в зависимости от места выполнения ими трудовой функции, срока, на который заключен трудовой договор, срока действия трудового договора в течение календарного года, от условий трудового договора (в данном случае - дистанционной работы).

Следовательно, заработная плата иностранных граждан, работающих в российской организации, в том числе дистанционно, является объектом обложения страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и включается в базу для начисления таких страховых взносов (п. п. 1, 2 ст. 20.1 Федерального закона N 125-ФЗ). Аналогичная точка зрения высказана в консультации начальника отдела страховых взносов Департамента развития социального страхования и государственного обеспечения Минздравсоцразвития России С.П. Павленко от 20.06.2014.

В данном случае исходим из предположения, что деятельность организации отнесена к первому классу профессионального риска. Следовательно, тариф страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний составляет 0,2% (ст. 1 Федерального закона от 01.12.2014 N 401-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов", ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год").

Суммы страховых взносов, установленных Федеральным законом N 125-ФЗ, перечисляются организацией-страхователем, заключившей трудовой договор с работником, ежемесячно в срок, установленный для получения (перечисления) в банках (иных кредитных организациях) средств на выплату заработной платы за истекший месяц (п. 4 ст. 22 Федерального закона N 125-ФЗ, п. 6 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

На основании данных норм считаем, что организация может начислять страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний по итогам месяца, за который начислена заработная плата.

Бухгалтерский учет

Заработная плата, выплачиваемая в том числе иностранному дистанционному работнику, а также начисленные на нее страховые взносы признаются расходами по обычным видам деятельности в том периоде, за который произведены начисления (п. п. 5, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены в таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

Сумма заработной платы относится к расходам на оплату труда, которые признаются ежемесячно исходя из начисленных сумм (п. 1 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ).

Страховые взносы, начисленные на сумму заработной платы, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, на дату начисления страховых взносов (пп. 45 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

<*> Напомним: если международным договором РФ установлены иные правила, чем предусмотренные вышеназванными Федеральными законами, то применяются правила международного договора РФ. Это установлено нормами ст. 25 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования", п. 2 ст. 5 Федерального закона N 125-ФЗ, ч. 4 ст. 1 Федерального закона N 212-ФЗ, ч. 4 ст. 2 Федерального закона N 167-ФЗ, ч. 2 ст. 1.1 Федерального закона N 255-ФЗ, ч. 2 ст. 2 Федерального закона N 326-ФЗ. В данной консультации исходим из предположения, что такой международный договор отсутствует.

<**> Бухгалтерская запись по уплате страховых взносов в таблице проводок не приводится.