Модификация компьютерной программы

Гражданско-правовые отношения

Программа для ЭВМ относится к результатам интеллектуальной деятельности, подлежащим правовой охране (пп. 2 п. 1 ст. 1225 Гражданский кодекс Статья 1225, п. 1 ст. 1259 Гражданский кодекс Статья 1259, ст. 1261 Гражданский кодекс Статья 1261 Гражданского кодекса РФ).

Под переработкой (модификацией) программы для ЭВМ понимаются любые ее изменения, в том числе перевод программы с одного языка на другой язык, за исключением адаптации, то есть внесения изменений, осуществляемых исключительно в целях функционирования программы для ЭВМ или базы данных на конкретных технических средствах пользователя или под управлением конкретных программ пользователя (пп. 9 п. 2 ст. 1270 Гражданский кодекс Статья 1270 ГК РФ). Модификация программы является одним из правомочий правообладателя (п. 1 ст. 1270 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Напомним, что в бухгалтерском учете программа для ЭВМ учитывается в составе нематериальных активов организации по фактической (первоначальной) стоимости, которая не подлежит изменению в связи с проведением модификации программы (п. п. 4, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007, утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н ).

Поэтому расходы на модификацию программы могут быть включены в состав расходов организации по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н ).

При этом, поскольку данные расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами определяется косвенным путем, организация может учесть расходы на модификацию программы на счете 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием в дебет счета 20 "Основное производство" равномерно в течение предполагаемого срока использования обновленной версии (6 месяцев) (абз. 3 п. 19 ПБУ 10/99, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н , Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

С 01.01.2008 не облагается НДС передача исключительных прав на программы для ЭВМ, а также прав на их использование на основании лицензионного договора (пп. 26 п. 2 ст. 149 Налоговый кодекс Налогового кодекса РФ).

Поскольку деятельность организации по разработке, тиражированию, распространению экземпляров и последующему сопровождению программ для ЭВМ не подпадает под эту льготу и облагается НДС в общеустановленном порядке, то и вычет НДС, предъявленного сторонней организацией, производится в общеустановленном порядке после принятия к учету выполненных работ по модификации программы (пп. 1 п. 2 ст. 171 Налоговый кодекс Статья 171, п. 1 ст. 172 Налоговый кодекс Статья 172 НК РФ, см. также Письма Минфина России от 29.12.2007 N 03-07-11/649 , от 12.05.2008 N 03-07-08/110 , от 21.02.2008 N 03-07-08/36 , от 02.06.2008 N 03-07-08/134 ).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете, как и в бухгалтерском, изменение первоначальной стоимости нематериальных активов не предусмотрено (см. п. 3 ст. 257 Налоговый кодекс Статья 257 НК РФ).

По нашему мнению, в целях налогообложения прибыли расходы на создание новой версии программы могут включаться в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в качестве расходов на обновление программ для ЭВМ (пп. 26 п. 1 ст. 264 Налоговый кодекс Статья 264 НК РФ).

Отметим, что при этом организация вправе самостоятельно равномерно распределить расходы на модификацию программы и признавать их в составе расходов в налоговом учете в течение 6 месяцев (абз. 2 п. 1 ст. 272 Налоговый кодекс Статья 272 НК РФ, см. также п. 2 Письма Минфина России от 18.04.2007 N 03-03-06/2/75 ) <*>.

<*> Заметим, что организация в соответствии с п. 4 ст. 252 Налоговый кодекс Статья 252 НК РФ может признавать расходы на оплату работ по модификации программы, произведенных сторонней организацией, в составе материальных расходов на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (пп. 6 п. 1 ст. 254 Налоговый кодекс Статья 254, абз. 3 п. 2 ст. 272 Налоговый кодекс Статья 272 НК РФ); заработную плату работников, занятых модификацией программы, - ежемесячно в составе расходов на оплату труда (п. 1 ст. 255 Налоговый кодекс Статья 255, п. 4 ст. 255 НК РФ); расходы в виде ЕСН и взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату их начисления (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 Налоговый кодекс Статья 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ); и т.п.

И.В.Шувалова, Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению