Перейти на мобильную версию
Помогаем преодолевать трудности

Налоговый учёт отдельных видов расходов, уменьшающих облагаемую базу по налогу на прибыль организаций

Налоговый учёт отдельных видов расходов, уменьшающих облагаемую базу по налогу на прибыль организаций

Вопросы, связанные с особенностями раскрытия в учётной политике порядка формирования облагаемой базы по налогу на прибыль, по большей части широко известны. В данной статье мы познакомимся с вопросами, ранее не освещавшихся в рамках колонки, а также с новшествами, введёнными в НК РФ, и которые необходимо отразить в учётной политике.

Начнём по порядку. С основных средств. Нас в данном случае будут интересовать не собственные основные средства, а арендованные. Вот, например, такая ситуация. Организация берёт в аренду помещение на длительный срок (скажем, года на три), и производит его капитальную перепланировку (с согласия арендодателя, разумеется). Получаются так называемые «неотделимые улучшения» арендованного имущества (см. статью 623 ГК РФ), которые для целей налогового учёта признаются амортизируемым имуществом (согласно абзацу 5 пункта 1 статьи 256 НК РФ). А как же амортизировать такое имущество? Вот это-то и надо указать в учётной политике. Абзац 6 пункта 1 статьи 258 НК РФ предоставляет организации выбор из двух вариантов – либо исходя из срока полезного использования арендованного объекта, либо исходя из срока полезного использования неотделимого улучшения.

Что лучше выбрать? Это всё зависит от срока аренды. По-любому, период начисления амортизации по неотделимому улучшению не должен быть больше периода действия договора аренды. Стало быть, выбор организации на самом деле заключается в том, чтобы при выбранном варианте срок полезного использования был меньше срока договора аренды. С одной стороны, сложности тут никакой нет – выбирай, что выгодно, и дело с концом. Ан нет! Возникает другой вопрос – а допустимо ли выбирать вариант учёта в каждом конкретном случае аренды или надо указать в учётной политике единый подход? Логика подсказывает, что подход должен быть общим, ибо это касается общей методологии налогового учёта в организации, а не сиюминутными желаниями. Можно, конечно, попробовать отстоять свою версию на уникальность выбора способа начисления амортизации по неотделимым улучшениям по каждому отдельно взятому договору аренды в суде, но перспектива выигрыша дела, как мне кажется, будет невелика. Особенно, если у организации вдруг обнаружатся сразу оба варианта выбора… Каков же итог? Видимо, всё-таки лучше ориентироваться на срок полезного использования самого неотделимого улучшения.

Теперь перейдём к материальным расходам. С 01.01.2015 Федеральным законом от 20.04.2014 № 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» в подпункт 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ были внесены изменения, касающиеся порядка включения в состав расходов стоимости инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты – в общем, всего того, что прежде именовалось малоценными и быстроизнашивающимися предметами (МБП), а теперь именуется производственно-хозяйственным инвентарём. До 2015 года как было – отпустил материал в производство, и всё – его стоимость тут же списывается в текущие расходы. Вне зависимости от того, каким образом данный объект учитывается в бухгалтерском учёте. А там, между прочим, у организации было предусмотрено право списывать подобные объекты в расходы не сразу, а в течение срока полезного использования (см. «Методические указания по бухгалтерскому учёту специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды», утвержденные Приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н). И если организация выбирала способ «постепенного списания» в бухгалтерском учёте, а в налоговом учёте право выбора у неё отсутствовало, то тут автоматически возникали временные разницы и необходимость ведения их учёта в соответствии с положениями ПБУ 18/02. С 01.01.2015 такая необходимость исчезла. Организация теперь сама решает, как ей поступить с хозяйственным инвентарём – может оставить, как раньше, то есть списывать в расходы в момент отпуска в эксплуатацию, а может «подравнять» требования налогового учёта под бухгалтерский. То есть страшная тень ПБУ 18/02 по данной операции перестаёт тяготеть над бухгалтером.

Следующий интересный вопрос – резервы, создаваемые организацией. Обратимся для начала к резерву на гарантийный ремонт (статья 267 НК РФ). Организации, формирующие данный резерв, обязаны указать период, в течение которого они осуществляли реализацию товаров (работ) с гарантийным сроком. Размер этого срока, в зависимости от особенностей организации, может составлять либо три и более лет, либо менее трёх лет. Данная информация необходима для расчёта предельного процента отчисления в резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, определённого в пункте 3 статьи 267 НК РФ. Следовательно, в рассматриваемом случае порядок формирования резерва в учётной политике определяет точно не бухгалтер, исходя из собственного понятия о налоговой политике. Тут главное значение имеет то, какова политика самой организации в связи с наличием у неё гарантийного обслуживания. А в тексте учётной политике только закрепляется сам факт выбора с указанием расчёта предельного процента отчислений в резерв.

Далее - резерв на отпуска. Если организация решила его формировать (а согласно абзацу 1 пункта 1 статьи 324.1 НК РФ она не обязана это делать, а только «имеет право»), то она должна раскрыть в учётной политике методику его формирования – формируется ли он единым порядком по всей организации или осуществляется индивидуально по каждому сотруднику. Возможен свободный выбор любого из предложенных вариантов исходя из принятой в организации схемы организации ведения учётного процесса. Разумеется, единый порядок самый простой. Чего уж проще – взять планируемую на год сумму расходов от отпуска с отчислениями по всей организации и разделить её на годовой фонд оплаты труда с отчислениями! Правда, сумма резерва при этом получится крайне неточной, и, скорее всего, окажется больше той суммы, которую организация фактически истратит на отпуска. Индивидуальный метод более точен, но и более сложен при расчёте. Его проще использовать на небольших предприятиях.

И, напоследок, обратимся к учёту ценных бумаг. Если сделка купли-продажи ценных бумаг подпадает под действие статьи 280 «Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами» НК РФ и одновременно отвечает определению финансового инструмента срочных сделок (ФИСС), то налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать порядок налогообложения такой операции. Такая норма закреплена в абзаце 3 пункта 1 статьи 280 НК РФ. Зеркальная норма закреплена в абзаце 2 пункта 2 статьи 301 НК РФ, регулирующем порядок налогообложения ФИСС. Однако статья 301 НК РФ содержит дополнительное требование - критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки, к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок должны быть определены налогоплательщиком в учётной политике для целей налогообложения. Исходя из этого положения статьи 301 НК РФ, можно было рассматривать как требование закрепить в учётной политике четкие критерии квалификации сделок и, руководствуясь ими на момент совершения сделок, относить сделки либо к операциям ФИСС, либо к операциям поставки предмета сделки с отсрочкой исполнения. Именно такой позиции придерживаются налоговые органы.

Судебная практика позволяет предусмотреть более мягкие для налогоплательщика правила квалификации. Так, ФАС Северо-Западного округа в своем Постановлении от 18.04.2011 по делу № А56-11161/2010 указал, что положения пункта 1 статьи 280 и пункта 2 статьи 301 НК РФ не ограничивают налогоплательщика в выборе порядка налогообложения в соответствии с самостоятельной квалификацией, производимой в момент заключения сделки (даже при наличии в учётной политике критериев квалификации). Понятно, почему ИФНС возмутилось – ведь при выборе варианта с ФИСС (по вышеприведённому делу) у организации облагаемая база по налогу на прибыль оказалась более низкой, чем в случае, если б это оказалась сделка с ценными бумагами. Дело было перенаправлено в ВАС РФ, но тот отказался передавать дело в Президиум (Определение ВАС РФ от 18.08.2011 № ВАС-10698/11 по делу № А56-11161/2010), поддержав доводы, приведённые ФАС СЗО.

Ну, а организации что же делать в данном случае? Увы, придётся сказать банальность - вариант выбора в данном случае основывается на основании профессионального суждения должностных лиц сотрудников организации. Можно только отметить, что следование положениям учётной политики в ситуациях, когда организация закрепила в ней один из предлагаемых законодательством вариантов учёта, гарантирует ей спокойствие. В то время как придерживаясь правила «авось проскочит», можно нарваться на судебные разбирательства. В конце концов, судебного разбирательства по вышеприведённому делу могло бы и не быть, если б организация своевременно внесла изменения в учётную политику – ведь это же не возбраняется!


Данная статья является частью серии публикаций в авторской колонке Кирилла Пляса "Записки об учетной политике"


Подписывайтесь на наш канал в Telegram
Мы расскажем о последних новостях и публикациях. Читайте нас, где угодно. Будьте всегда в курсе главного!
icon-telegram-white Подписаться
e-mail рассылка
Подпишитесь на новости для бухгалтера!
Раз в неделю мы будем отправлять самые важные статьи вам на электронную почту
Дорогие читатели, если вы увидели ошибку или опечатку, помогите нам ее исправить! Для этого выделите ошибку и нажмите одновременно клавиши «Ctrl» и «Enter». Мы узнаем о неточности и исправим её.

комментарии

Чтобы оставить комментарий нужно авторизоваться

Актуально на портале

Петербургский правовой портал

PPT.RU - Власть. Право. Налоги. Бизнес


Вопрос юристу
Связь с редакцией
Tweet
Поделиться
+1
Like!
Класс
Свернуть
Наверх

Задайте вопрос юристу

Отвечают
живые люди
Вам не нужно оставлять телефон
Вы можете задать вопрос бесплатно

Опишите вашу проблему или вопрос

Выберите тип вопроса: