Гражданско-правовые отношения
Участник ООО вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества (п. 1 ст. 94 Гражданского кодекса РФ, п. 1 ст. 8, п. 1 ст. 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). При этом доля участника переходит к обществу, а общество, в свою очередь, в течение трех месяцев со дня получения заявления участника о выходе из общества обязано выплатить этому участнику действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости (п. 6.1, пп. 2 п. 7 ст. 23 Федерального закона N 14-ФЗ).
Действительная стоимость доли в уставном капитале общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. В случае если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму (абз. 2 п. 8 ст. 23 Федерального закона N 14-ФЗ).
В течение одного года со дня перехода долей в уставном капитале общества к обществу они должны быть по решению общего собрания участников общества распределены между всеми участниками пропорционально их долям в уставном капитале или предложены для приобретения всем либо некоторым участникам общества и (или), если это не запрещено уставом общества, третьим лицам (при условии, что до перехода долей к ООО они были оплачены) (п. п. 2, 3 ст. 24 Федерального закона N 14-ФЗ).
Бухгалтерский учет
На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для учета доли участника, приобретенной обществом при его выходе из ООО, предназначен счет 81 "Собственные акции (доли)". На дату получения заявления от участника ООО о его выходе из общества по дебету счета 81 в корреспонденции с кредитом счета 75 "Расчеты с учредителями" отражается задолженность перед этим участником в размере действительной стоимости его доли.
Выплата выбывающему участнику действительной стоимости его доли не признается расходом в бухгалтерском учете и отражается по дебету счета 75 и кредиту счета 51 "Расчетные счета" (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).
При выходе участника из ООО его доля, перешедшая к обществу, распределяется между оставшимися участниками с сохранением соотношения их долей в уставном капитале ООО. Распределение между участниками указанной доли отражается записью по дебету счета 75 и кредиту счета 81. Поскольку оставшиеся участники не производят оплату распределенных в их пользу долей, сумма, отраженная на счете 75, списывается, на наш взгляд, за счет соответствующих источников в дебет счетов 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 83 "Добавочный капитал", 82 "Резервный капитал". То есть при выплате действительной стоимости доли участнику общества, вышедшему из ООО, и распределении этой доли между оставшимися в обществе участниками расходы в бухгалтерском учете не отражаются, что соответствует принципу, изложенному в п. 7.6 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России).
Налог на прибыль организаций
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ стоимость имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал, не признается доходом. Таким образом, исходя из нормы п. 1 ст. 252 НК РФ выплата участнику ООО при его выходе из общества действительной стоимости доли в пределах ее номинальной стоимости не учитывается в составе расходов.
Что касается суммы превышения действительной стоимости доли над ее номинальной стоимостью, то данные расходы также не признаются в налоговом учете, поскольку не связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ).
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Участники общества, в пользу которых распределена доля в уставном капитале, перешедшая к обществу, получили доход в натуральной форме, подлежащий налогообложению НДФЛ (п. 1 ст. 210, пп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ). Налоговая база при этом, согласно п. 1 ст. 211, ст. 41 НК РФ (см. также Письма Минфина России от 19.12.2007 N 03-04-06-01/444, от 25.10.2007 N 03-04-06-01/360), определяется исходя из действительной стоимости распределяемых долей.
Организация в качестве налогового агента обязана исчислить и удержать сумму НДФЛ при любой денежной выплате дохода участникам (п. п. 1, 4, абз. 2 п. 6 ст. 226 НК РФ).
Если ООО не производит выплат участникам, то организация обязана не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить участникам ООО (налогоплательщикам) и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ и сумме налога (п. 5 ст. 226 НК РФ).
В данной схеме исходим из условия, что общество выплачивает доходы участникам и удерживает с этих сумм дохода НДФЛ.
Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок
К балансовому счету 75:
75-в "Расчеты с участником, вышедшим из ООО";
75-о "Расчеты с участниками, оставшимися в ООО".
Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
Отражена задолженность по выплате действительной стоимости доли перед участником, вышедшим из ООО | 81 | 75-в | 6 000 000 | Заявление участника, Бухгалтерская справка-расчет |
Выплачена действительная стоимость доли участнику, вышедшему из ООО | 75-в | 51 | 6 000 000 | Выписка банка по расчетному счету |
Доли в уставном капитале, перешедшие к ООО, распределены между участниками | 75-о | 81 | 6 000 000 | Бухгалтерская справка |
Стоимость распределенных между участниками долей списана за счет источников формирования имущества ООО | 82 (83, 84) | 75-о | 6 000 000 | Бухгалтерская справка |
Удержан НДФЛ при выплате дохода участникам в денежной форме <*> (6 000 000 x 13%) | 75-о | 68 | 780 000 | Налоговая карточка |
<*> Без учета стандартных налоговых вычетов.
В.В.Гришина, Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
Федеральный конституционный закон от 14.10.2005 N 6-ФКЗ
Статья 94 ГК РФ. Выход участника общества с ограниченной ответственностью из общества
Статья 210 НК РФ. Налоговая база
Статья 211 НК РФ. Особенности определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме
Статья 251 НК РФ. Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы
Статья 252 НК РФ. Расходы. Группировка расходов
Статья 41 НК РФ. Принципы определения доходов
Инструкция по применению Плана счетов
Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н
Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н
Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ
от 25.10.2007 N 03-04-06-01/360