Реализация товаров на экспорт

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по реализации товаров на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налоговый кодекс Статья

146 Налогового кодекса РФ).

В соответствии со ст. 147 Налоговый кодекс Статья 147 НК РФ в целях гл. 21 Налоговый кодекс Статья 143 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, если товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Исходя из абз. 1 ст. 2 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" при экспорте товаров на территорию Республики Беларусь с территории РФ применяется нулевая ставка НДС при условии документального подтверждения факта экспорта.

Факт экспорта подтверждается документами, перечисленными в п. 2 разд. II Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь. Подтверждающие документы должны быть представлены в течение 90 дней с даты отгрузки (передачи) товаров (п. 3 разд. II Положения, абз. 2 ст. 2 Соглашения).

В рассматриваемой ситуации 90 дней истекают в июле. Поскольку к этому сроку организацией не представлен комплект документов, подтверждающих экспорт, то она должна начислить НДС по ставке 18% и уплатить его в бюджет за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров (абз. 2 п. 3 разд. II Положения, п. 3 ст. 164 Налоговый кодекс Статья 164 НК РФ).

Налоговым периодом по НДС является квартал (ст. 163 Налоговый кодекс Статья 163 НК РФ). В рассматриваемой ситуации отгрузка осуществлена в апреле, то есть уплата НДС производится по декларации за II квартал <*>.

На момент начисления НДС с выручки от реализации товаров на экспорт (то есть в III квартале) у организации возникает право на вычет сумм "входного" НДС по проданным белорусскому покупателю товарам (абз. 2 п. 1 разд. II Положения, пп. 2 п. 2 ст. 171 Налоговый кодекс Статья 171 НК РФ, п. 3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н ).

При представлении по истечении 90 дней в налоговый орган документов, предусмотренных п. 2 разд. II Положения, организация имеет право на возврат уплаченной суммы НДС в порядке, установленном НК РФ, в том налоговом периоде, в котором собран пакет документов (абз. 4 п. 3 разд. II Положения, п. 3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость).

Порядок возмещения НДС установлен ст. 176 Налоговый кодекс Статья 176 НК РФ.

Бухгалтерский учет

На дату реализации товаров (на дату перехода права собственности на товары к покупателю) организация признает доход от реализации (выручку) (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н ). Величина выручки определяется в данном случае исходя из договорной стоимости товаров (п. 6.1 ПБУ 9/99).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданных товаров списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н ).

Бухгалтерские записи по начислению НДС в данном случае производятся в том отчетном периоде, в котором возникла обязанность по начислению и уплате НДС в связи с неподтверждением факта экспорта, то есть в июле.

Согласно рекомендациям, приведенным в Письме Минфина России от 27.05.2003 N 16-00-14/177 , в случае неподтверждения факта экспорта в установленные законом сроки начисление суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет по экспортированному товару, отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС к начислению", и дебету счета 68, субсчет "НДС к возмещению".

Однако поскольку в июле у организации нет права на вычет начисленной к уплате в бюджет суммы НДС (это право появится только после представления подтверждающего экспорт пакета документов), то полагаем, что организация может отразить начисленную к уплате в бюджет сумму НДС записью по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" на отдельном субсчете, например 19-4 "НДС, начисленный по операциям, применение нулевой ставки по которым не подтверждено".

Принятие к вычету "входного" НДС отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 68 и кредиту счета 19, субсчет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам".

Подлежащая возврату (возмещению) сумма НДС отражается по дебету счета 68 в корреспонденции с кредитом счета 19, субсчет 19-4 (после подтверждения факта экспорта).

Налог на прибыль организаций

Выручка от реализации товаров учитывается в составе доходов по обычным видам деятельности; данный доход признается на дату перехода к покупателю права собственности на товары (п. 1 ст. 249 Налоговый кодекс Статья 249, п. 3 ст. 271 Налоговый кодекс Статья 271 НК РФ).

Доход от реализации организация вправе уменьшить на стоимость приобретения товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения (пп. 3 п. 1 ст. 268 Налоговый кодекс Статья 268, ст. 320 Налоговый кодекс Статья 320 НК РФ).

<*> Напоминаем, что в случае если налог будет уплачен в более поздние сроки, чем установлены законодательством, то за просрочку уплаты налога начисляются пени (п. 3 ст. 57 Налоговый кодекс Статья 57 НК РФ).

Е.В.Фещенко, Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению