Как отразить в учете организации продажу товаров, если условиями договора поставки предусмотрено предоставление скидки в случае оплаты товаров ранее установленного договором предельного срока оплаты?
Договором поставки установлено, что стоимость товара составляет 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб. При этом договор содержит условие о предоставлении скидки в размере 5% от стоимости товара в случае, если оплата за товар будет произведена покупателем не позднее 10 дней с даты отгрузки.
Товар передан покупателю 26 марта, оплата поступила от покупателя 3 апреля в сумме 112 100 руб. (с учетом предоставленной скидки). Организация внесла исправления в товарную накладную и счет-фактуру, уменьшив стоимость товаров и сумму предъявленного НДС. Фактическая себестоимость товара равна 70 000 руб., что соответствует стоимости его приобретения по данным налогового учета.
Гражданско-правовые отношения
По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 Гражданский кодекс Статья 506 Гражданского кодекса РФ).
Покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки (п. 1 ст. 516 Гражданский кодекс Статья 516 ГК РФ). При этом после заключения договора цена договора может измениться на условиях, предусмотренных договором (п. 2 ст. 424 Гражданский кодекс Статья 424 ГК РФ).
Бухгалтерский учет
Выручка от продажи товаров признается доходом от обычных видов деятельности организации (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н ). Выручку организация признает на дату передачи товаров покупателю, когда выполняются условия, перечисленные в п. 12 ПБУ 9/99, одним из которых является переход права собственности на товары к покупателю. Поскольку на дату признания выручки организацией (в марте) условия для предоставления скидки еще не выполнены покупателем, то выручка принимается к бухгалтерскому учету в размере договорной стоимости реализованных товаров без учета скидки (п. п. 6, 6.1 ПБУ 9/99).
Выручка от реализации товаров отражается организацией по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н ).
Одновременно стоимость проданных товаров, отраженная на счете 41 "Товары", списывается в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".
В апреле покупателем выполнены условия для предоставления ему скидки (произведена оплата товара не позднее 10 дней с даты отгрузки).
На основании п. п. 6.4, 6.5 ПБУ 9/99 организация записью апреля корректирует ранее признанную выручку на сумму предоставленной покупателю скидки.
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Реализация товаров на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налоговый кодекс Статья 146 Налогового кодекса РФ).
На дату отгрузки товаров покупателю организация определяет налоговую базу по НДС как договорную стоимость товаров (без НДС) (пп. 1 п. 1 ст. 167 Налоговый кодекс Статья 167, п. 1 ст. 154 Налоговый кодекс Статья 154 НК РФ). Не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара организация должна выставить покупателю счет-фактуру, в котором указывается сумма НДС, исчисленная со стоимости реализованного товара без учета скидки (п. 3 ст. 168 Налоговый кодекс Статья 168 НК РФ).
Как указано выше, в рассматриваемой ситуации при получении оплаты за товары от покупателя через 8 дней с даты отгрузки товаров договорная стоимость товаров уменьшается на сумму предоставленной покупателю скидки. Следовательно, уменьшается налоговая база по НДС и сумма НДС, начисленная при реализации товаров. При предоставлении скидки покупателю организация вносит необходимые исправления в счет-фактуру, ранее выданный покупателю, указав при этом дату внесения исправлений и заверив их подписью руководителя и печатью организации (п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 ).
Согласно п. 16 Правил при необходимости внесения изменений в книгу продаж регистрация счета-фактуры производится в дополнительном листе книги продаж за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.
В случае если до предоставления скидки покупателю организация уже представила в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за I квартал, то она вправе представить уточненную декларацию за этот налоговый период (абз. 2 п. 1 ст. 81 Налоговый кодекс Статья 81 НК РФ). Если же декларация на указанную дату еще не была представлена организацией, то она заполняет декларацию с учетом изменений, внесенных в счет-фактуру и книгу продаж за I квартал.
Отметим, что в бухгалтерском учете корректировка суммы НДС производится в периоде предоставления скидки покупателю (записью апреля) одновременно с корректировкой суммы выручки.
Налог на прибыль организаций
Доход от продажи товаров относится к доходам от реализации (пп. 1 п. 1 ст. 248 Налоговый кодекс Статья 248, п. 1 ст. 249 Налоговый кодекс Статья 249 НК РФ). Указанный доход признается в размере договорной стоимости реализованных товаров (без НДС) (п. 2 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ).
Датой получения дохода от реализации является дата передачи товаров покупателю независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату (п. 3 ст. 271 Налоговый кодекс Статья 271 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации организация признает доход от реализации товаров на дату перехода права собственности на них к покупателю (то есть на дату их передачи - 26 марта) в размере договорной стоимости (за вычетом НДС) без учета скидки, поскольку на указанную дату оснований для ее предоставления покупателю не имеется.
Доход от реализации покупных товаров организация уменьшает на стоимость приобретения данных товаров, признаваемую прямым расходом (пп. 3 п. 1 ст. 268 Налоговый кодекс Статья 268, абз. 3 ст. 320 Налоговый кодекс Статья 320 НК РФ).
В апреле организация предоставляет скидку покупателю, уменьшив при этом цену товаров на 5%, а также вносит исправления в первичные документы. Считаем, что в такой ситуации организация не признает внереализационный расход в сумме предоставленной скидки (по пп. 19.1 п. 1 ст. 265 Налоговый кодекс Статья 265 НК РФ), а уменьшает доход от реализации товара, признанный в марте. При этом организация сдает уточненную декларацию по налогу на прибыль за I квартал (если данная декларация уже была представлена ею в налоговый орган до даты получения оплаты от покупателя) или заполняет и представляет данную декларацию с учетом уменьшения дохода от реализации на сумму скидки (если на дату получения оплаты от покупателя декларация не была представлена в налоговый орган).
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Первичный документ |
Бухгалтерские записи в марте |
||||
Отражена выручка от реализации товаров |
62 |
90-1 |
118 000 |
Товарная накладная |
Начислен НДС при реализации товаров |
90-3 |
68 |
18 000 |
Счет-фактура |
Списана себестоимость проданных товаров |
90-2 |
41 |
70 000 |
Бухгалтерская справка |
Бухгалтерские записи в апреле |
||||
Получена оплата от покупателя товаров (118 000 x (100% - 5%)) |
51 |
62 |
112 100 |
Выписка банка по расчетному счету |
СТОРНО Скорректирована выручка от реализации товаров (118 000 x 5%) |
62 |
90-1 |
5 900 |
Товарная накладная |
СТОРНО Скорректирована сумма НДС по реализации товаров (18 000 x 5%) |
90-3 |
68 |
900 |
Счет-фактура |
Статья 506 ГК РФ. Договор поставки
Статья 516 ГК РФ. Расчеты за поставляемые товары
Статья 146 НК РФ. Объект налогообложения
Статья 154 НК РФ. Порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг)
Статья 167 НК РФ. Момент определения налоговой базы
Статья 168 НК РФ. Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю
Статья 248 НК РФ. Порядок определения доходов. Классификация доходов
Статья 249 НК РФ. Доходы от реализации
Статья 265 НК РФ. Внереализационные расходы
Статья 268 НК РФ. Особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав
Статья 271 НК РФ. Порядок признания доходов при методе начисления
Статья 320 НК РФ. Порядок определения расходов по торговым операциям
Статья 81 НК РФ. Внесение изменений в налоговую декларацию, расчеты