Как отразить в 2007 г. расчеты по договору мены, согласно которому организация приобретает сырье в обмен на собственную продукцию? Обмениваемое имущество признано сторонами равноценным, цена сделки, установленная договором, составляет 236 000 руб., в том

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 567 Гражданского кодекса РФ Гражданский кодекс Статья 567 по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Выручка от продажи готовой продукции в соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н , является доходом от обычных видов деятельности. Она признается в бухгалтерском учете при выполнении условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99, одним из которых является переход права собственности на товар к покупателю (пп. "г" п. 12 ПБУ 9/99). Согласно ст. 570 ГК РФ Гражданский кодекс Статья 570 право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами, если законом или договором мены не предусмотрено иное. В данной схеме исходим из условия, что обмениваемое имущество передается сторонами в один день.

Выручка принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п. 6 ПБУ 9/99). Величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости ценностей, полученных или подлежащих получению организацией (п. 6.3 ПБУ 9/99). Поскольку в рассматриваемой ситуации установленная договором цена сделки соответствует рыночной стоимости обмениваемого имущества, организация признает выручку от продажи продукции исходя из установленной договором цены.

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи продукции (с учетом НДС) отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданной продукции списывается со счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н ).

Реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ Налоговый кодекс Статья 146). В данном случае налогообложение производится по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ Налоговый кодекс Статья 164). Организация дополнительно к цене реализуемой продукции предъявляет к оплате контрагенту соответствующую сумму НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ Налоговый кодекс Статья 168).

Начисление НДС при передаче собственной продукции контрагенту отражается записью по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Приобретенное сырье принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов по фактической себестоимости (п. п. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н ). При этом фактической себестоимостью сырья, полученного по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией (п. 10 ПБУ 5/01). Поскольку в рассматриваемой ситуации установленная договором цена сделки соответствует рыночной стоимости обмениваемого имущества, то приобретаемое сырье принимается к учету по договорной стоимости - 200 000 руб. (236 000 руб. - 36 000 руб.).

Принятие к бухгалтерскому учету сырья отражается по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Сумма НДС, предъявленная контрагентом, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам", в корреспонденции со счетом 60.

По исполнении сторонами обязательств по договору мены производится запись по дебету счета 60 и кредиту счета 62 на сумму, равную цене договора мены за минусом НДС. Это обусловлено тем, что с 01.01.2007 согласно абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ при осуществлении товарообменных операций сумма НДС, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств (п. 17 ст. 1, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" ). Следовательно, в рассматриваемой ситуации контрагент оплачивает сумму НДС, предъявленную организацией, отдельным платежным поручением.

В свою очередь, сумма НДС, предъявленная контрагентом, перечисляется организацией на расчетный счет контрагента.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ Налоговый кодекс Статья 171 подлежат вычету суммы НДС, предъявленные организации при приобретении товаров, предназначенных для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС. При этом согласно п. 2 ст. 172 НК РФ Налоговый кодекс Статья 172 при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары вычетам подлежат суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты. В рассматриваемой ситуации в соответствии с требованием абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ сумма НДС, предъявленная контрагентом по приобретенному сырью, фактически уплачена организацией путем перечисления денежных средств. В этой связи считаем, что организация не исчисляет сумму НДС исходя из балансовой стоимости переданной в оплату сырья продукции, а принимает к вычету всю предъявленную контрагентом и фактически уплаченную ему денежными средствами сумму НДС.

<*> В целях налогообложения прибыли выручка от реализации товаров признается доходом от реализации на основании п. 1 ст. 249 НК РФ Налоговый кодекс Статья 249. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (п. 2 ст. 249 НК РФ). Согласно п. 4 ст. 274 НК РФ Налоговый кодекс Статья 274 доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (включая товарообменные операции), учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ Налоговый кодекс Статья 40. Поскольку в рассматриваемой ситуации договором мены установлена цена сделки (без учета НДС), она считается соответствующей уровню рыночных цен до тех пор, пока не доказано обратное (п. 1 ст. 40 НК РФ).

Датой получения дохода от реализации товара является дата реализации товара, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ Налоговый кодекс Статья 39 (п. 3 ст. 271 НК РФ Налоговый кодекс Статья 271).

<**> В целях налогообложения прибыли прямые расходы на производство собственной продукции уменьшают доход от их реализации в отчетном (налоговом) периоде реализации продукции (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ Налоговый кодекс Статья 318).

<***> Главой 25 НК РФ не установлен порядок определения стоимости сырья, приобретенного по договору мены. Исходя из того, что в рассматриваемой ситуации договором установлена цена сделки, организация определяет стоимость приобретенного сырья в сумме, равной цене сделки за вычетом НДС - 200 000 руб. (п. 2 ст. 254 НК РФ Налоговый кодекс Статья 254).

Е.А.Кондрашкина, Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению