Организация приобрела по номиналу при первичном размещении пакет облигаций (с ипотечным покрытием) номинальной стоимостью 1 000 000 руб. Срок обращения облигаций - 3 года. Решением о выпуске облигаций предусмотрена ежеквартальная выплата дохода по ним из

Облигацией с ипотечным покрытием является облигация, исполнение обязательств по которой обеспечивается залогом ипотечного покрытия, которое могут составлять только обеспеченные ипотекой требования о возврате основной суммы долга и об уплате процентов по кредитным договорам и договорам займа, в том числе удостоверенные закладными, и (или) ипотечные сертификаты участия, удостоверяющие долю их владельцев в праве общей собственности на другое ипотечное покрытие, денежные средства в валюте Российской Федерации или иностранной валюте, а также государственные ценные бумаги и недвижимое имущество (ст. 2, п. 1 ст. 3 Федерального закона от 11.11.2003 N 152-ФЗ "Об ипотечных ценных бумагах" ).

Согласно ст. 10 Федерального закона N 152-ФЗ облигации с ипотечным покрытием закрепляют право их владельцев на получение процента, размер которого определен решением о выпуске облигаций с ипотечным покрытием. Выплата процентов по облигациям с ипотечным покрытием должна осуществляться не реже чем раз в год.

Приобретенные облигации с ипотечным покрытием учитываются организацией в составе финансовых вложений на основании п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н .

Для учета финансовых вложений в долговые ценные бумаги Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н , предусмотрен счет 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-2 "Долговые ценные бумаги".

Согласно п. п. 8, 9 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах). В данном случае фактическими затратами на приобретение финансовых вложений является сумма, уплаченная эмитенту облигаций.

Проценты, подлежащие получению от эмитента облигаций, согласно п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н , признаются операционными доходами организации. Указанные доходы признаются при возникновении у организации права на их получение (п. п. 12, 16 ПБУ 9/99). В рассматриваемой ситуации в соответствии с условиями эмиссии право на получение процентов у организации возникает ежеквартально.

Вместе с тем, в случае если учетной политикой организации предусмотрено включение процентов в состав доходов ежемесячно, то, на наш взгляд, это не нарушает требований к учетной политике организации, установленных п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н .

В бухгалтерском учете признание дохода в виде процентов по ценным бумагам отражается записью по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов).

В целях налогообложения прибыли на основании п. 6 ст. 250 Налоговый кодекс Статья 250, п. 6 ст. 271 Налоговый кодекс Статья 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 Налоговый кодекс Статья 328 Налогового кодекса РФ налогоплательщик ежемесячно отражает в налоговом учете в составе внереализационных доходов сумму процентов, причитающихся к получению по облигациям. Налоговая ставка, по которой облагаются налогом на прибыль проценты, полученные по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 01.01.2007, составляет 9% (пп. 2 п. 4 ст. 284 НК РФ Налоговый кодекс Статья 284). В соответствии с п. 6 ст. 284 НК РФ рассчитанная по ставке 9% сумма налога на прибыль зачисляется в федеральный бюджет.

<*> Исполнение обязательств по облигациям с ипотечным покрытием обеспечивается залогом ипотечного покрытия с момента возникновения прав на такие облигации у их первого владельца. Облигация с ипотечным покрытием предоставляет ее владельцу все права, возникающие из залога ипотечного покрытия (п. 1 ст. 11 Федерального закона N 152-ФЗ).

На основании положений п. п. 2, 3 ст. 13, ст. 16 Федерального закона N 152- ФЗ владелец облигаций с ипотечным покрытием отражает сумму полученного обеспечения обязательств по облигациям в сумме основного долга по облигациям и причитающихся ему процентов по облигациям за весь срок их обращения.

<**> В данной схеме исходим из условия, что решением о выпуске облигаций предусмотрено начисление процентов по облигациям исходя из количества дней в году, равного 360, и количества дней в каждом месяце, равного 30.

И.В.Шувалова, консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению