Вычет "обменного" НДС (О порядке принятия к вычету НДС при товарообменных операциях)

- покупатель является плательщиком НДС;

- товары (работы, услуги, имущественные права) приняты к учету;

- предполагается использование товаров (работ, услуг, имущественных прав) для операций, облагаемых НДС;

- имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура.

Но в некоторых случаях правило вычета НДС только после оплаты законодатель оставил в силе. В ГК, 2008, N 10, с. 65, мы рассматривали порядок принятия к вычету НДС по импортированным товарам, при котором важна уплата НДС на таможне. В этом номере мы продолжим тему принятия НДС к вычету только после оплаты и уделим внимание неденежным формам расчетов, а именно товарообменным операциям, при которых важную роль играет факт уплаты суммы НДС контрагенту. Рассмотрим, когда можно предъявить налог к вычету в этом случае, а также на что бухгалтеру надо обратить особое внимание.

Историческая справка

Порядок принятия НДС к вычету при неденежных расчетах менялся дважды - в 2007 г., когда, собственно, и было введено правило уплаты НДС контрагенту "живыми деньгами", и в 2008 г.

Так, с 1 января 2007 г. в п. 4 ст. 168 НК РФ Налоговый кодекс Статья 168 появилась норма о том, что при использовании в расчетах ценных бумаг, а также при товарообменных операциях, зачетах взаимных требований "сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств". При этом конкретный срок для перечисления налога поставщику гл. 21 НК РФ не установлен. А значит, покупатель и продавец на свое усмотрение решают, когда это удобнее сделать. С одной стороны, вроде все понятно: уплатил налог, принял к вычету. Но, с другой стороны, ст. 168 НК РФ регулирует порядок предъявления суммы налога продавцом покупателю и только. Порядок же применения вычетов по НДС регулируется ст. 172 НК РФ, в которой законодатель просто забыл дать отсылку к п. 4 ст. 168 НК РФ Налоговый кодекс Статья 172.

В результате первой поправки получилось, что обязанность уплачивать НДС "живыми деньгами" есть, а никаких последствий при ее неисполнении, в том числе в виде невозможности принятия НДС к вычету, нет. Ведь к вычету по товарообменным операциям налогоплательщик принимал сумму НДС по-прежнему по правилам п. 2 ст. 172 НК РФ - в наименьшей сумме:

[или] в сумме, исчисленной исходя из балансовой стоимости имущества (с учетом переоценок и амортизации), передаваемого поставщику Налоговый кодекс Статья 172;

[или] в сумме, предъявленной поставщиком в счете-фактуре. Эта сумма налога рассчитывалась поставщиком уже с рыночной цены (без учета НДС) имущества, передаваемого им Налоговый кодекс Статья 154.

При этом контролирующие органы считали совершенно нормальным, что налог контрагенту перечислялся в одной сумме - исчисленной от рыночной цены сделки (по правилам п. 4 ст. 168 НК РФ), а к вычету принимался в другой - исчисленной от балансовой стоимости (по правилам п. 2 ст. 172 НК РФ) . Как правило, сумма вычета была меньше, чем сумма налога, уплаченная поставщику.

Правда, вместе с тем получалось, что вычет возможен и до уплаты НДС поставщику "живыми деньгами" при выполнении остальных условий.

Видимо, желая свести к минимуму споры налогоплательщиков с налоговыми органами по вопросу о порядке принятия к вычету НДС по неденежным расчетам, законодатель внес очередные поправки в гл. 21 НК РФ, которые вступили в силу с 1 января 2008 г. Они свелись к тому, что:

- во-первых, при товарообменных операциях сумма налога, предъявляемого к вычету, больше не зависит от балансовой стоимости переданного имущества (товаров, ценных бумаг, в том числе собственных векселей). К вычету можно принимать сумму НДС, фактически предъявленную поставщиком в счете-фактуре;

- во-вторых, в п. 2 ст. 172 НК РФ появилась отсылочная норма к п. 4 ст. 168 НК РФ. И теперь налог при товарообменных операциях предъявляется к вычету только после перечисления НДС поставщику отдельным платежным поручением.

Рассмотрим подробнее порядок вычета НДС при мене, действующий с начала года.

Что такое мена?

Можно выделить следующие отличительные признаки договора мены:

1) по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. При этом каждая из сторон является продавцом передаваемого товара и покупателем товара, получаемого в обмен, одновременно. К договору мены применяются правила о купле-продаже, если это не противоречит существу мены Гражданский кодекс Статья 567;

2) товары, подлежащие обмену, признаются равноценными Гражданский кодекс Статья 568. В общем-то, в том и состоит прелесть договора мены, что сторонам не надо друг другу платить деньги;

3) право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно после исполнения ими обязательств по передаче товаров, если договором не предусмотрено иное Гражданский кодекс Статья 570. На практике на этот момент надо обращать пристальное внимание. Ведь от этого зависит дата начисления НДС.

Заметим, если право собственности на передаваемый товар подлежит госрегистрации (например, при передаче недвижимости), то моментом определения налоговой базы по НДС будет являться дата госрегистрации права, указанная в свидетельстве Гражданский кодекс Статья 551 Налоговый кодекс Статья 167.

Обращаем внимание, что, по мнению налоговых органов, если сторона 1 передала свой товар, а сторона 2 - еще нет, то у стороны 2 возникает обязанность исчислить НДС со стоимости полученного товара как с аванса. Они это объясняют тем, что моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из двух дат - либо дата отгрузки, либо дата оплаты Налоговый кодекс Статья 167. А как считают налоговые органы, предоплатой являются не только полученные деньги, но и имущество . Потом же, при отгрузке товара в счет полученного "товарного" аванса, сторона 2 сможет принять этот НДС к вычету Налоговый кодекс Статья 171 Трудовой кодекс Статья 172.

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" N 12, 2008

Шаронова Е.А.