Споры, связанные с возмещением (зачетом) налога на добавленную стоимость (НДС)

С 01.01.01 в связи с введением в действие главы 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» Налоговый кодекс Статья 143 Закон «О налоге на добавленную стоимость» утратил силу. Впоследствии в главу 21 НК РФ неоднократно федеральными законами вносились изменения и дополнения.

С вступлением в силу главы 21 «Налог на добавленную стоимость» (с 1 января 2001 года) нормативный порядок регулирования указанных отношений изменился. Если ранее порядок применения льготы, предусмотренной подпунктом «а» пункта 1 статьи 5 указанного выше Закона, регламентировался данным Законом и Инструкцией ГНС РФ от 11.10.95 № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» , то с указанной даты применение ставки 0% и возмещение налога, уплаченного поставщикам, регулируются непосредственно Налоговым кодексом РФ, имеющим прямое действие.

Один из основных в налоговой системе Российской Федерации, налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и доведения товаров (работ, услуг) до потребителя. НДС является косвенным налогом, фактически уплачиваемым потребителем товаров (работ, услуг), поскольку налогоплательщик перечисляет в бюджет часть налога, удержанного у покупателя в составе цены товара (работ, услуг).

С точки зрения правового регулирования этот налог является одним из наиболее сложных, вызывающих на практике много вопросов.

Одной из проблем, связанных с налогообложением рассматриваемым налогом, является возмещение (зачет, возврат) НДС.

Споры о возмещении НДС в практике арбитражного суда встречаются нередко. При проведении настоящего обобщения изучено 60 рассмотренных Арбитражным судом Мурманской области дел, из которых в 18 случаях заявителями являются налоговые органы, требующие взыскать доначисленный налог, пени и санкции, в 42 случаях — налогоплательщики, оспаривающие решения налоговых органов об отказе в возмещении НДС и предоставлении вычетов.

Право на применение ставки 0%

Существенное место среди споров рассматриваемой категории занимают дела о возмещении «экспортного» НДС, когда спор идет о праве на применение ставки 0% и возмещении сумм налога, уплаченных при осуществлении экспортных операций. Ставка 0% по существу заменила собой ранее действовавшую норму об освобождении от НДС экспортируемых товаров, работ, услуг.

В соответствии со статьей 164 НК РФ Налоговый кодекс Статья 164 (здесь и далее — нормы НК РФ приведены в редакции, действовавшей до 1 января 2006 г.) по ставке 0% облагалась реализация товаров, помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы РФ и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ Налоговый кодекс Статья 165 . Статьей 164 НК РФ предусмотрены и иные случаи налогообложения по ставке 0%, в том числе ставкой налога 0% облагаются работы, услуги, непосредственно связанные с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. Ставка 0% распространяется также на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых из РФ и импортируемых в РФ товаров, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобного рода работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенный контроль.

Налогоплательщик не обязан для подтверждения ставки 0% представлять контракт, стороной которого он не является. Довод об отсутствии права на применение ставки 0% в связи с оказанием услуг по договору, заключенному с лицом, не осуществляющим экспорт, не основан на законе

В соответствии со статьями НК РФ — 165 «Порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0%» и 172 «Порядок применения налоговых вычетов» Налоговый кодекс Статья 172 — налогоплательщики-экспортеры, совершающие операции по реализации товаров, признаваемые объектом налогообложения в таможенном режиме экспорта, обосновывают право на применение налоговой ставки 0% и на налоговые вычеты посредством подачи отдельной налоговой декларации и комплекта документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 165 НК РФ. Такими документами являются:

— контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории РФ;

— выписка банка (копия выписки банка), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица-покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке; в случае расчета, по условиям контракта, наличными денежными средствами — выписка банка (копия выписки банка), подтверждающая внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, и копии приходных кассовых ордеров, подтверждающих фактическое поступление выручки; в случае если незачисление валютной выручки осуществляется в соответствии с законодательством РФ о валютном регулировании и валютном контроле — документы, подтверждающие право на незачисление валютной выручки; в случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций — документы, подтверждающие ввоз товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных по бартерным операциям;

— грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар вывезен за пределы Российской Федерации;

— копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы Российской Федерации.

Согласно пункту 4 статьи 165 НК РФ при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров на экспорт, а также работ (услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров для подтверждения обоснованности применения ставки 0% и права на возмещение представляется контракт (копия) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение работ (услуг).

При этом следует иметь в виду, что налогоплательщик-экспортер для подтверждения права на возмещение должен также иметь первичные документы, предусмотренные пунктом 1 статьи 172 НК РФ, устанавливающим общие, а следовательно, обязательные во всех случаях (в том числе и при совершении экспортных операций и выполнении работ (услуг), указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ) основания для налоговых вычетов, а именно — счета-фактуры, документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога при оплате товара (работ, услуг) и принятие на учет (оприходование) приобретенных товаров (работ, услуг).

Представление иных, не предусмотренных НК РФ, документов в обоснование ставки 0% незаконно.

• •• Инспекция ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам Мурманской области отказала ФГУП «Мурманский морской рыбный порт» (далее — Порт) в возмещении НДС, сославшись на непредставление налогоплательщиком подтверждения того, что выполненные им работы (услуги) — перегрузка нефтепродуктов — непосредственно связаны с реализацией их на экспорт (дело № А42-878/05-27 ).

Как следует из решения налогового органа, налогоплательщиком представлен пакет документов, предусмотренных пунктом 4 статьи 165 НК РФ, втом числе договор № ФПФ-21/04 от 12.02.04 с дополнением, заключенный с ООО «Скадар». В соответствии с условиями данного договора ООО «Скадар» поставляет Порту газовый конденсат для дальнейшей отгрузки на экспорт, а Порт принимает на себя обязательства по приему, хранению и выдаче продукции на танкеры, предоставленные клиентом ООО «Скадар».

Налоговый орган требовал представить контракты, подтверждающие взаимоотношения российских и иностранных предприятий, непосредственно осуществляющих реализацию нефтепродуктов.

Решением суда требование Порта удовлетворено. В обоснование решения суд указал, что НК РФ не предусмотрено представление договоров (контрактов), подтверждающих взаимоотношения российских и иностранных предприятий, непосредственно осуществляющих реализацию товаров на экспорт, для подтверждения права на получение возмещения при выполнении работ (услуг), непосредственно связанных с реализацией товаров на экспорт.

Поступление на склад и перегрузка газового конденсата в рамках договора с ООО «Скадар» подтверждены представленными Портом документами: приемными актами на поступающий от ООО «Скадар» газовый конденсат с указанием номеров железнодорожных накладных, даты прибытия, количества газового конденсата; карточками складского учета с указанием прихода и расхода по количеству, датам, номерам приемных актов, наименованиям судов, на которые отгружался газовый конденсат; поручением ООО «Скадар» на отгрузку; коносаментами; грузовыми таможенными декларациями. Перечисленные документы подтверждают наличие непосредственной связи выполненных работ (услуг) с реализацией газового конденсата. Договоры ООО «Скадар» с российскими и иностранными лицами, стороной которых Порт не являлся, нельзя считать документами, служащими основанием для исчисления налога, подлежащего уплате Портом. Эти договоры Порт не мог представить в связи с неимением таковых.

Приведенный в судебном заседании довод налогового органа о том, что Порт не имеет права на применение ставки 0%, поскольку услуги оказывались ООО «Скадар», не являющимся лицом, реализующим товар на экспорт, отвергнут судом. При этом суд сослался на нормы подпунктов 1, 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, из которых следует, что налогообложение по ставке 0% производится при реализации услуг по перегрузке экспортируемых товаров; применение ставки 0% не поставлено в зависимость от того, кому оказаны услуги. Дело рассматривается судом апелляционной инстанции.

Аналогично разрешены судом дела № А42-559/05-29 (кассационной инстанцией решение оставлено без изменений), № А42-2937/04-26 (обжаловано в апелляционной инстанции).

Услуги (работы) по ледокольной проводке не являются услугами по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории РФ товаров, которые в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ Налоговый кодекс Статья 164 подлежат обложению НДС по ставке 0%

В первом полугодии 2005 г. Арбитражным судом Мурманской области рассмотрен ряд дел, связанных с вопросом правомерности применения Мурманским морским пароходством (далее — Пароходство) ставки налога 0% по налогообложению услуг по ледокольной проводке (дела № А42-1140/04-26 , № А42-1314/04-17, № А42-2004/04-26 , № А42-5801/03-5 , № А42-1315/04-22 ).

Во всех случаях суд отказал в признании недействительными решений налогового органа об отказе в возмещении НДС, признав, что Пароходство необоснованно применило ставку 0%.

• •• Признавая необоснованным заявленное требование, налоговый орган при рассмотрении дела указал, что оснований для применения ставки 0% не имелось, так как Пароходство выполняло работы (услуги)

не по обслуживанию экспортных грузов, а оказывало услуги судам, транспортирующим грузы. Услуги по ледокольной проводке являются по своей сути специфическими услугами по ледокольной проводке морских судов, осуществляющих свою деятельность под российским флагом.

Пароходство в соответствии с заключенным договором на перевозку цветных металлов фрахтователя из порта Дудинка в порты Европы предоставляло принадлежащие ему, зафрахтованные им, находящиеся в его эксплуатационном управлении сухогрузные суда. Одновременно Пароходство согласно Правилам плавания по трассам Северного морского пути и Правилам ледокольно-лоцманской проводки судов по Северному морскому пути служило штабом морских операций. Имея в оперативном управлении суда ледокольного флота, являющиеся федеральной собственностью, Пароходство оказывало услуги по ледокольной проводке судов.

Оплата ледокольных проводок (потонный сбор) производилась грузоотправителем в соответствии с установленными тарифами. Ставки ледокольного сбора установлены за работу ледоколов на трассе Северного морского пути, а также за работу ледоколов по обеспечению захода и выхода судов в порты или из портов замерзающих неарктических морей. Взимание ледокольного потонного сбора на трассе Северного морского пути обусловлено необходимостью покрытия расходов на осуществление Пароходством комплекса мероприятий, направленных на обеспечение безопасности мореплавания судов на трассе Северного морского пути, включающее в себя гидрометеорологическое, навигационное, ледокольное обеспечения арктического судоходства. Таким образом, ледокольный потонный сбор взимается не в связи с транспортировкой экспортируемых грузов, а за осуществление всего комплекса мероприятий, направленных на обеспечение навигации.

Довод Пароходства о том, что в случаях, когда оператор ледокольного флота и судовладелец совпадают в одном лице, услуги, оказываемые Пароходством по ледокольной проводке судов, осуществляющих перевозку экспортируемых грузов, являются услугами, непосредственно связанными с реализацией грузов (товаров), помещенных под таможенный режим экспорта, несостоятелен. Ледоколы не являются транспортными судами и, соответственно, не осуществляют перевозку экспортируемых грузов. Характер оказываемых услуг остается неизменным и в этих случаях.

Следовательно, услуги (работы) по ледокольной проводке не являются услугами по сопровождению, транспортировке и обслуживанию экспортируемых грузов или иными подобными услугами, которые облагаются по ставке 0% в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Подписание налоговой декларации уполномоченным представителем налогоплательщика не является основанием для отказа в возмещении НДС

• •• Налоговым органом отказано индивидуальному предпринимателю Дворянкину А. Ф. (дело № А4212638/2005) в возмещении (зачете) из федерального бюджета НДС по экспорту товаров (лесоматериалов) в связи с отсутствием на титульном листе представленной декларации подписи налогоплательщика, претендующего на налоговый вычет по ставке 0%.

Факт представления документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 165 НК РФ, подтверждающих право на применение ставки 0%, ответчик не оспаривал.

Признавая необоснованным отказ в возмещении налога, суд указал следующее: налоговая декларация подписана и представлена в налоговую инспекцию полномочным представителем предпринимателя, имею-

щим удостоверенную в нотариальном порядке доверенность на представление интересов налогоплательщика, в том числе в налоговых органах, с правом подписания документов. В декларации указаны фамилия, имя, отчество, ИНН, подпись представителя, дата подписания и поставлена печать предпринимателя. Пакет документов, подтверждающих право на применение ставки 0% и возмещение налога, представлен в соответствии с требованиями НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через уполномоченного представителя.

В соответствии с пунктом 3 статьи 29 НК РФ уполномоченный представитель налогоплательщика — физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ.

При таких обстоятельствах налогоплательщик исполнил нормы статей 164 (пункт б) Налоговый кодекс Статья 164 и 176 (пункт 4) Налоговый кодекс Статья 176 НК РФ о представлении отдельной налоговой декларации.

Решение суда оставлено без изменения Тринадцатым арбитражным апелляционным судом.

Счета1фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для предоставления вычета

В соответствии со статьей 172 НК РФ Налоговый кодекс Статья 172 налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ Налоговый кодекс Статья 171 , производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренное пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом. Пункт 5 содержит исчерпывающий перечень реквизитов, которые должны быть указаны в счете-фактуре, а в соответствии с пунктом б счет-фактура подписывается составившим его лицом, то есть индивидуальны

м предпринимателем, либо руководителем и главным бухгалтером организации, либо иным лицом, уполномоченным на то приказом по организации или доверенностью от имени организации.

• •• При рассмотрении дел № А42-2840/2005 , А42-870/2005 по заявлениям ПК «РК Порт Владимир» к Инспекции ФНС РФ по г. Мурманску об оспаривании отказа в возмещении НДС по эпизоду хозяйственных связей с ООО «Триумф» суд признал обоснованным отказ в возмещении в связи с наличием в счетах-фактурах за 2003—2004 годы контрагента заявителя — ООО «Триумф» — подписей руководителя и главного бухгалтера Лукьянченко Л. А., умершего в соответствии с представленными документами, в 1998 г.

Как следует из материалов дела, ООО «Триумф» зарегистрировано в качестве юридического лица 21.01.03. Согласно уставу Общества его исполнительным органом является директор, имеющий право действовать

от имени Общества без доверенности. В соответствии с протоколом № 1 от 15.01.03 собрания участников Общества его руководителем является Максимов И. В. По сообщению регистрирующего органа, с момента государственной регистрации ООО «Триумф» его исполнительный орган не изменялся и в ЕГРЮЛ не вносились изменения в сведения о лице, имеющем право без доверенности действовать от имени Общества. Материалами дела установлено, что в представленных счетах-фактурах указаны подписи Лукьянченко Л. А., умершего в 1998 г.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о том, что счета-фактуры подписаны неустановленным, неуполномоченным лицом, то есть оформлены с нарушением пункта б статьи 169 НК РФ, в связи с чем представленные счета-фактуры не могут служить основанием для предоставления вычета, и отказал в удовлетворении требования.

По аналогичному делу (№ А-42/10836/04) по заявлению предпринимателя Шонкоян, где также шла речь об оформлении счетов-фактур ООО «Триумф» с подписями Лукьянченко Л. А., суд пришел к противоположному выводу и признал незаконным отказ в возмещении НДС.

В обоснование принятого решения суд указал, что представленные счета-фактуры содержат все необходимые реквизиты и подписи руководителя и главного бухгалтера, а налогоплательщик не обязан проверять достоверность реквизитов документа, в том числе и подпись руководителя и главного бухгалтера, устанавливать их фактическое руководство предприятием. Доказательств недобросовестности налогоплательщика при заключении и исполнении сделок, исчислении налога налоговым органом не представлено. С учетом изложенных обстоятельств суд пришел к выводу о том, что факт наличия на счетах-фактурах подписи руководителя, который, по данным инспекции, является умершим, не служит основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов.

Решения суда первой инстанции по делам № А42-2840/2005 , А42-870/2005 , обжалованные в апелляционном порядке, находятся в производстве Тринадцатого арбитражного апелляционного суда. Решение по делу № А-42/10836/04 сторонами не обжаловано.

• •• Предприниматель оспорил решение налогового органа об отказе в возмещении НДС, ссылаясь на выполнение им всех условий и требований законодательства для применения вычета (дело № А42-12228/04-22).

Основанием отказа в предоставлении вычета налоговым органом явилось то, что часть текста распечатанного счета-фактуры была заполнена от руки. Суд признал решение налогового органа недействительным в связи с тем, что налоговое законодательство не содержит запрета заполнения счета-фактуры комбинированным способом. Кассационная инстанция оставила решение без изменения.

Представление исправленных счетов-фактур является основанием для представления возмещения НДС

• •• Судом удовлетворено заявление ООО «МореСнабСервис» о при знании недействительным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС (дело № А42-3331/2005-11 ). Отказывая в возмещении, налоговый орган исходил из того, что представленные счета-фактуры оформлены с нарушениями подпункта 2 пункта 5 статьи 169 НК РФ, а именно содержат сведения относительно ИНН продавца, не соответствующие действительности. Из материалов дела следует, что Общество представило в налоговый орган и в суд исправленные счета-фактуры. Положения пункта 2 статьи 169 НК РФ не исключают право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение НДС после устранения нарушений, допущенных поставщиками при составлении и представлении счетов-фактур на приобретенные покупателями товары (работы, услуги).

По аналогичному эпизоду дела № А42-8504/04-29 по заявлению ООО «Аврора-плюс» судом также приняты во внимание исправленные счета-фактуры, представленные налогоплательщиком, и за ним признано право на возмещение НДС (апелляционная инстанция оставила решение без изменения).

Последующее изменение режима налогообложения не служит основанием для обязания предпринимателя, не являющегося плательщиком НДС, восстанавливать суммы этого налога, правомерно предъявленные к вычету в предыдущих налоговых периодах

• •• Предприниматель Павловская обратилась с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о доначислении НДС (дело № А42-1963/2005-15) в части НДС на сумму остатка товара по состоянию на дату перехода предпринимателя на упрощенную систему налогообложения. Доначисление произведено в связи с тем, что, по мнению Инспекции, суммы НДС, принятые к вычету по товарам, используемым предпринимателем после перехода на упрощенную систему налогообложения, подлежат восстановлению в периоде, предшествующем переходу предпринимателя на упрощенную систему налогообложения.

Удовлетворяя требования предпринимателя, суд исходил из того, что законодательство о налогах и сборах (в том числе пункты 2 и 3 статьи 170 НК РФ Налоговый кодекс Статья 170 ) не содержит норм, обязывающих налогоплательщика восстанавливать суммы НДС, предъявленные к вычету по оставшимся товарам, не реализованным к моменту освобождения от уплаты налога при переходе на другую систему налогообложения.

Такой вывод согласуется с положениями пункта 5 статьи 173 НК РФ Налоговый кодекс Статья 173 , в соответствии с которым лица, не являющиеся плательщиками НДС, обязаны перечислять налог в бюджет только в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС. Кроме того, отдельной строкой Налоговый кодекс РФ определяет случаи, когда НДС должен быть восстановлен и уплачен:

— когда налогоплательщик начинает пользоваться освобождением от уплаты НДС в соответствии со статьей 145 НК РФ Налоговый кодекс Статья 145 ;

— если налогоплательщик неправильно принял к вычету НДС, который должен был включить в стоимость приобретенного имущества согласно пункту 2 статьи 170 НК РФ.

Иные случаи, когда лица, не являющиеся плательщиками НДС, обязаны уплатить налог в бюджет, главой 21 НК РФ не предусмотрены.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), за исключением товаров, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, принимаются к вычету на основании соответствующих первичных документов в том отчетном периоде, когда эти ценности были приобретены и приняты на учет, а не когда эти товары будут фактически израсходованы (реализованы).

В соответствии с нормами главы 26.2 НК РФ Налоговый кодекс Статья 346.11 упрощенная система налогообложения базируется на замене установленных законодательством РФ налогов, зачисляемых в федеральный, региональный и местный бюджеты, на налог, исчисленный с дохода субъекта малого предпринимательства, полученного от осуществления предпринимательской деятельности за определенный налоговый период.

Аналогичные решения приняты судом по делам № А42-8504/04-29, А42-4220/04-5, А42-1378/04-22. Решения по всем указанным в подразделе спорам не обжаловались.

Представление документов, подтверждающих право на вычеты, в ходе рассмотрения дела послужило основанием для отказа в иске о взыскании доначисленного НДС

• •• Судом отказано в иске о взыскании НДС, доначисленного в связи с непринятием предъявленных вычетов, по причине отсутствия их документального подтверждения (дело № А42-8091/04-295 ). Выполняя определение суда, налогоплательщик представил установленные законом документы, обосновывающие вычеты. В соответствии с заключением налогового органа представленные документы оформлены надлежащим образом.

То обстоятельство, что представление документов произведено после проведения камеральной проверки, суд не принял во внимание, указав на следующее. В силу статей 65 Арбитражный процессуальный кодекс Статья 65 и 71 АПК РФ Арбитражный процессуальный кодекс Статья 71 каждое лицо, участвующее в деле, должно доказывать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, а арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по решению о привлечении к налоговой ответственности независимо от того, представлялись ли указанные документы налогоплательщиком налоговому органу в период проведения проверки.

Кассационной инстанцией решение оставлено без изменения.

По аналогичным эпизодам дел № А42-8094/04-26 (кассационной инстанцией решение оставлено без изменения), № А42-8504/04-29 (апелляционной инстанцией решение оставлено без изменения), № А42-1325/05-29 решениями суда также отказано во взыскании налога и, соответственно, удовлетворены требования налогоплательщиков.

Отсутствие реестра документов, подтверждающих факт приобретения и оплаты товаров (работ, услуг), не может служить основанием для отказа налогоплательщику в применении вычета

• •• Решением инспекции ФНС по г. Мурманску предпринимателю Дорош О. В. (дело № А42-15144/04-27 ) отказано в предоставлении налоговых вычетов в связи с непредставлением реестра документов, подтверждающих обоснованность вычета. Основанием для отказа послужило неисполнение налогоплательщиком требования налогового органа о предоставлении реестра счетов-фактур, платежных поручений, чеков ККМ, подтверждающих факт оплаты.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ Налоговый кодекс Статья 172 предусмотрено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами

при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога. Документы, подтверждающие обоснованность заявленных в декларации вычетов: счета-фактуры, платежные поручения, чеки ККМ, — налоговым органом не истребовались. Представление указанных документов одновременно с налоговой декларацией НК РФ не предусмотрено. Представление в налоговый орган вышеуказанного реестра налоговым законодательством не предусмотрено.

Заявленное требование предпринимателя решением суда первой инстанции, оставленным без изменения кассационной инстанцией, удовлетворено.

По аналогичному эпизоду дела № А42-14962/04-27 судом принято решение об отказе во взыскании НДС (судебный акт не обжалован).

Отсутствие факта регистрации контрагента налогоплательщика в качестве юридического лица не влияет на возмещение налога из бюджета

Добросовестность налогоплательщика и налоговые вычеты

• •• Предприниматель Калашник (дело № A42-3384/2005) оспорил решение инспекции ФНС по г. Мурманску в части доначисления НДС по эпизоду финансово-хозяйственных отношений предпринимателя с ОАО «Парус». Основанием для доначисления налога явился выявленный инспекцией факт отсутствия государственной регистрации ОАО «Парус» в Едином государственном реестре юридических лиц. При этом налоговый орган не принял счет-фактуру контрагента, составленный в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ, со ссылкой на отсутствие уконтрагента гражданской правоспособности.

Отсутствие факта регистрации контрагента в качестве юридического лица не является основанием для доначисления налога, поскольку доказательств недобросовестности налогоплательщика не представлено. Решение суда об удовлетворении требований предпринимателя основано на том, что налоговым органом не оспаривался факт уплаты налогоплательщиком суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным ОАО «Парус», на оплату работ (услуг), оприходования этих работ (услуг). Наличие у плательщика первичных документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 172 НК РФ, и их достоверность налоговый орган также не оспаривал. Решение суда обжаловано в апелляционной инстанции.

По аналогичным эпизодам дела № А42-870/2005 по заявлению ПК «РК Порт Владимир» судом также удовлетворены требования налогоплательщика. Решение суда обжаловано в апелляционной инстанции.

Неподтверждение в результате встречной проверки финансово-хозяйственных отношений с контрагентом не является основанием для отказа в предоставлении вычета

• •• Предприниматель Каберник Г. В. оспорил решение налоговогооргана о непредставлении вычета по сделкам, совершенным с ООО «Лантаркомпани» (дело № А42-3887/2005). В качестве основания исключения вычетов НДС инспекция указала то, что по результатам встречнойпроверки контрагента финансово-хозяйственные отношения не подтверждены. В соответствии с налоговым кодексом добросовестность налогоплательщика презюмируется. Доказательств недобросовестности налогоплательщика налоговым органом не представлено. Решением суда

Добросовестность налогоплательщика и налоговые

требования предпринимателя удовлетворены, поскольку вычеты заявлены в соответствии с налоговым законодательством (пункт 1 статьи 169, пункт 2 статьи 171 НК РФ). Решение суда обжаловано в апелляционной инстанции.

Нормами налогового Кодекса РФ право налогоплательщика на возмещение ндс не связывается с фактическим внесением сумм налога в бюджет поставщиком

• •• ООО «Олдама» оспорило решение налогового органа в части отказа в возмещении НДС (дело № А42-14434/04-28 ). Из материалов дела следует, что единственным основанием к отказу в возмещении НДС явилось отсутствие документального подтверждения факта уплаты НДС поставщиком. Суд признал решение налогового органа недействительным, так как Налоговым кодексом РФ подобное основание для отказа в возмещении НДС не предусмотрено. Конституционный Суд РФ в Определении от 16.10.03 № 329-O разъяснил, что толкование статьи 57 Конституции Российской Федерации Конституция Статья 57 в системной связи с другими конституционными положениями не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ Налоговый кодекс Статья 3 , в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Кассационной инстанцией решение оставлено без изменений.

Уплата суммы НДС по поручению контрагента третьему лицу не является основанием для непредоставления налогового вычета

ООО «Блиц» оспорило решение ФНС РФ по г. Апатиты о признании недействительным решения о доначислении налога и отказе в предоставлении вычета по эпизоду приобретения недвижимого имущества ООО «Карелнефтетранс» (дело № А42-8197/04-26). Основанием для принятия решения налогового органа послужило мнение инспекции об отсутствии документального подтверждения оплаты приобретенного имущества. Материалами дела установлено, что на основании письменных поручений продавца ООО «Блиц» платежными поручениями реально произвело оплату путем перечисления денежных средств третьему лицу.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.01 № 3-П и в Определении от 25.07.01 № 138-О , право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). В разъяснении к Определению от 08.04.04 № 169-О Конституционный Суд РФ указал, что при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения. В Определении также разъяснено, что доказывание недобросовестности налогоплательщиков входит в обязанности налоговых органов.

Требование налогоплательщика решением суда удовлетворено, так как факт оплаты приобретенного имущества установлен, а доказательств недобросовестности ООО «Блиц» инспекция не представила. Апелляционной инстанцией решение суда оставлено без изменений.

Уплата НДС поставщику, использующему упрощенную систему налогообложения, по счету1фактуре с ошибочно выделенным НДС не является основанием для отказа в возмещении налога его контрагенту

Инспекция ФНС по г. Мончегорску обратилась с заявлением о взыскании НДС с предпринимателя Анисимова (дело № А42-1012/2005-15) в связи с непринятием по результатам камеральной проверки налоговых вычетов, составляющих НДС, уплаченный по счетам-фактурам контрагенту, который не является плательщиком НДС, а применяет специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Выделение НДС произошло из-за сбоя программного обеспечения поставщика. Материалами дела установлено и налоговым органом не оспаривалось, что НДС налогоплательщиком уплачен поставщику.

Суд в соответствии с пунктом 1 статьи 171, пунктом 1 статьи 172, статьей 169 НК РФ, учитывая, что налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие право на применение заявленных налоговых вычетов (счета-фактуры и квитанции к приходным кассовым ордерам), и приняв во внимание подтверждение перечисления поставщиком НДС в бюджет, отказал во взыскании сумм НДС, не принятых налоговым органом к вычету. Пунктом 5 статьи 173 НК РФ предусмотрена обязанность лица, не являющегося налогоплательщиком НДС, исчислять и уплачивать НДС в бюджет в случае выставления им покупателю счета-фактуры с выделением НДС. Решение суда не обжаловалось.

Право налогоплательщика на возмещение НДС не зависит от наличия или отсутствия реализации облагаемых ндс товаров (работ, услуг) в том же налоговом периоде

• •• При проведении выездной налоговой проверки ООО «Мурманские экологические технологии» инспекция ФНС РФ по г. Мурманску пришла к выводу об отсутствии у налогоплательщика права на вычеты за налоговый период, в котором налогоплательщиком не были произведены операции по реализации товаров, подлежащих обложению НДС, в связи с чем в данном периоде не возникал объект налогообложения рассматриваемым налогом. По мнению инспекции, отсутствие операций по реализации товаров влечет за собой отсутствие обязанности по исчислению налога по правилам статьи 166 НК РФ, а также лишает права на применение налоговых вычетов. Применяя налоговые вычеты, налогоплательщик нарушил подпункт 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ.

Рассматривая заявление налогового органа (дело № А42-14081/04-27), суд отказал во взыскании НДС, указав при этом, что выводы налогового органа не отвечают действующему налоговому законодательству. Согласно нормам пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ Налоговый кодекс Статья 166 , на установленные законом налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отно-

шении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по рассматриваемому налогу.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Из данных положений Кодекса следует, что момент предъявления налога к вычету связан с моментом приобретения (принятием на учет) товаров (работ, услуг), их фактической оплатой, включая сумму налога, а также целью их приобретения. Реализация товаров (работ, услуг) в том же налоговом периоде в силу закона не является условием для применения налоговых вычетов.

По аналогичным эпизодам дел № А42-13595/04-22 , А42-3614/04-23 решения налогового органа, в соответствии с которыми заявителям отказано в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость, признаны недействительными.

Включение в налоговые вычеты НДС по приобретенным материальным ценностям (работам, услугам) для использования в деятельности, подлежащей и не подлежащей обложению налогом, неправомерно

• •• Выездной налоговой проверкой было установлено, что ГУ «Мурманская областная ветеринарная лаборатория» при осуществлении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению налогом на добавленную стоимость, и осуществлении полномочий, возложенных законодательством и не признаваемых в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС (основная деятельность), относило уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг) налог на добавленную стоимость на налоговые вычеты в полном объеме, тогда как должно было распределять уплаченный НДС пропорционально операциям, признаваемым и не признаваемым объектом налогообложения данным видом налога.

Разрешая спор (дело № А42-10403/04-20 ), суд по изложенному эпизоду принял решение об отказе налогоплательщику в признании недействительным решения налогового органа, сославшись на пункт 4 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде — 2001 г.). В соответствии с этой нормой в случае частичного использования покупателем приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в производстве и (или) при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, а частично — в производстве и (или) при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, суммы налога, предъявленные продавцом указанных приобретенных товаров (работ, услуг), включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), или подлежат вычету в той пропорции, в которой указанные приобретенные товары (работы, услуги) используются для производств

а и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общем объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный налоговый период. Решение обжаловано в кассационном порядке.

Экспортер при предъявлении налога на добавленную стоимость к возмещению не обязан подтверждать факт получения покупателем экспортного товара

• •• Налоговый орган отказал ЗАО «Норд-Стар» в возмещении НДС по ставке 0%, сославшись на несоответствие представленных документов требованиям статьи 165 НК РФ. При этом было указано на отсутствие в железнодорожной накладной отметки о прибытии товаров на станцию на значения и на отсутствие на товарной накладной даты получения груза, печати, подписи грузополучателя и его печати. Необходимость наличия перечисленных реквизитов на транспортных и товаросопроводительных документах не указана в пункте 1 статьи 165 НК РФ Налоговый кодекс Статья 165 . Налоговым кодексом РФ право налогоплательщика на возмещение налога поставлено в зависимость от фактического осуществления экспорта и не связано с фактом получения товара покупателем. По данному эпизоду требование истца (ЗАО «Норд-Стар») судом удовлетворено.

Апелляционной инстанцией решение оставлено без изменений, кассационная жалоба находится в стадии рассмотрения.

Возникновение объектов налогообложения будущих периодов не препятствует применению вычета

• •• Налоговым органом отказано налогоплательщику в возмещении сумм НДС, предъявленных ему и уплаченных за предоставление услуг по геологоразведке — подготовке к производству товаров, реализация которых облагается НДС (дело № А42-4927/2005). Судом указанное решение признано недействительным.

Затраты по проектированию и строительству поисковых скважин, сей-сморазведочные работы, иные геологоразведочные работы приводят к возникновению налоговой базы в результате получения выручки от реализации геологической информации либо выручки от реализации добываемых полезных ископаемых. Указанные затраты принимаются для целей налогообложения прибыли в соответствии с главой 25 НК РФ Налоговый кодекс Статья 246 в качестве расходов на освоение природных ресурсов.

Общество имеет право на вычеты при осуществлении затрат в том налоговом периоде, в котором выполнены условия статьи 172 НК РФ. Дело по апелляционной жалобе Инспекции направлено в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Проведенное обобщение подтверждает, что Арбитражным судом Мурманской области рассматриваются дела, связанные с применением ставки налога 0% и предоставлением вычетов по НДС, по которым налоговые органы отказывают в применении ставки 0% и возмещении налога по различным основаниям. Результаты апелляционного и кассационного рассмотрений свидетельствуют о достаточно высоком качестве судопроизводства по делам данной категории.

Сложность норм главы 21 НК РФ, неоднозначность их прочтения, внесение изменений в действующие нормы требуют постоянного глубокого изучения законодательства.

Полагаю, что настоящее обобщение может дать повод для более широкого обсуждения.

Н. В. Сачкова, судья Арбитражного суда Мурманской области, председатель Коллегии по рассмотрению споров, вытекающих из административных отношений