Скидки скидкам рознь! (Рекомендации продавцам по документальному оформлению скидок)

Напомним, что c 2006 г. НК РФ содержит прямую норму, позволяющую продавцам учитывать предоставленные покупателям скидки (выплаченные премии) в составе внереализационных расходов Налоговый кодекс Статья 265. Казалось бы, все просто: предоставляй (выплачивай) и списывай в расходы.

Однако не все так замечательно. И вот почему.

1. Не успев предоставить такую возможность, специалисты финансового ведомства тут же ограничили сферу действия этой нормы, указав, что она применима только к договорам купли-продажи и не может быть распространена на договоры на оказание услуг (выполнение работ) . Но есть ряд аргументов против такой позиции. Во-первых, отметим (для этого мы специально привели дословно норму по скидкам), что ст. 265 НК РФ непосредственно не указывает на исключительность "скидочной" нормы для договоров купли-продажи. Во-вторых, исполнители услуг (работ) уплачивают налоги в том же порядке, что и продавцы товаров, следовательно, исходя из принципа равенства налогообложения и экономического основания налогов Налоговый кодекс Статья 3, включение в расходы предоставленных заказчикам скидок, например при установке окон, вполне законно и обоснованно, если условия их предоставления, предусмотренные договором, заказчиком выполнены. И наконец, в-третьих, в самой же гл. 25 НК РФ термин "продавец" применяется и к работам

(услугам) Налоговый кодекс Статья 271.

2. Специалисты финансового ведомства не разрешают учитывать скидки в виде снижения первоначальной цены единицы товара после его передачи (продажи) и предлагают в этом случае вносить изменения в первичку и подавать уточненки .

3. Даже, казалось бы, в беспроблемной с точки зрения налогового и бухгалтерского учета ситуации - при установлении пониженной цены непосредственно в момент реализации - у проверяющих может возникнуть соблазн доначислить налоги исходя из рыночных цен, запустив в действие механизм ст. 40 НК РФ.

Давайте теперь разложим по полочкам, как оформить предоставление скидок, чтобы не нарваться на налоговую проверку и возможные санкции.

Любая скидка, будь то изначальное снижение цены либо предоставление скидки при выполнении определенных условий, должна быть обоснована.

Для этого в организации должна быть утвержденная маркетинговая политика, в которой необходимо четко сформулировать условия предоставления скидок: кому, за что и сколько.

А в случае если предоставленная скидка была такой, что организация вообще сработала в ноль или хуже того - в убыток, одной маркетинговой политики может оказаться все же недостаточно. Помимо маркетинговой политики должен быть соответствующий приказ руководителя, а также нужно составить экономические расчеты, подтверждающие, что, например, "полная распродажа" была вызвана необходимостью предотвращения еще больших убытков из-за утилизации неходового товара.

Снижаем цены на 20% и больше

Наличие маркетинговой политики у продавцов особенно актуально сейчас - после новогодних праздников, когда все чаще и чаще в витринах магазинов мы видим броские надписи "SALE", "-70%!", "РАСПРОДАЖА" и т. п. И, как известно, налоговые инспекторы имеют право интересоваться правильностью применения цен по сделкам, в частности при их отклонении более чем на 20%. Причем следует заметить, что этот 20%-ный порог должен считаться от уровня цен, применяемых этим же налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени Налоговый кодекс Статья 40.

Таким образом, если цена со скидкой отклоняется не более чем на 20% от обычных (средневзвешенных) цен реализации этого же товара, то налоговый орган даже не вправе проверять правильность примененных цен, следовательно, никаких негативных налоговых последствий для продавца такие скидки не влекут .

Кроме того, та же ст. 40 НК РФ предоставляет налогоплательщикам надежный щит от автоматического доначисления налогов при отклонении цен на 20% и более в виде маркетинговой политики. Ведь при определении рыночной цены учитываются скидки, предусмотренные, в частности, маркетинговой политикой Налоговый кодекс Статья 40. Отметим, что наличие в организации документа, в котором детально прописаны случаи и размеры предоставляемых скидок (что, кому, когда и как), зачастую является решающим фактором в пользу налогоплательщика в арбитражном споре .

Примечание. Отметим также, что специалисты финансового ведомства указывают, что для подтверждения скидок, перечисленных в п. 3 ст. 40 НК РФ, организация вправе предъявить любой документ, обосновывающий применение обычных скидок при определении рыночной цены товара, работы или услуги .

Кроме того, эта же статья НК предписывает при определении цены учитывать скидки, вызванные сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги), а также потерей качества и потребительских свойств товара.

Примечание. Отметим, что не стоит путать со скидками уценку непосредственно стоимости товаров. Ведь в случае морального устаревания МПЗ, потери ими первоначального качества их стоимость в бухгалтерской отчетности на конец года отражается за вычетом образуемого за счет финансовых результатов (Дт 91) резерва под снижение стоимости материальных ценностей , для учета которого предусмотрен счет 14 с одноименным названием . Порядок формирования этого резерва подробно прописан в п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов , а решение о его создании должно быть закреплено в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Но для целей налогообложения прибыли создание такого резерва не предусмотрено, следовательно, при его создании в бухучете возникнут разницы, отражаемые в соответствии с ПБУ 18/02.

Московские налоговики для вышеуказанных целей рекомендуют определять сложившуюся в ходе хозяйственной практики налогоплательщика средневзвешенную рыночную цену идентичных (однородных) товаров в пределах непродолжительного периода времени (см. расчет на с. 72 в рубрике "Советник"). При этой методике расчета может оказаться, что, даже если по отдельным группам (видам) товаров (работ, услуг) установлена значительная скидка (и 50%, а может оказаться, и 70%), превышения 20%-го порога от средневзвешенной цены все равно не будет, а следовательно, и сделки по реализации этого товара не подпадут под контроль налоговых органов.

А вот если будет иметь место недопустимое отклонение (свыше 20%) цен товаров (работ, услуг) от средневзвешенной цены, последует налоговый контроль за правильностью применения цен - доначисление налогов, которое должно производиться налоговым органом по результатам сравнения цены, примененной налогоплательщиком, с рыночной ценой на идентичные (однородные) товары, при их разбросе более чем на 20% Налоговый кодекс Статья 40. Но налоговым органам достаточно сложно подтвердить уровень рыночных цен для его сравнения с договорной ценой налогоплательщика на момент заключения договора.

Зачастую налоговые органы в качестве рыночной цены применяют наиболее удобную для себя цену, например:

- максимально высокую, по которой был реализован этот же товар по другой сделке ;

- среднюю, определенную исходя из общей стоимости всего поставленного товара, деленной на общее количество отгруженного товара.

Однако суды указывают на неправомерность такого подхода и встают на сторону налогоплательщиков .

Кроме того, при контроле цен налоговые органы обязаны учитывать все сложившиеся (разумные) условия сделок Налоговый кодекс Статья 40. Поэтому чем подробнее описаны условия поставки товаров (оказания услуг, выполнения работ), специфические признаки, отличающие товар (работу, услугу), тем сложнее проверяющим найти идентичную продукцию, а соответственно, и информацию о ее рыночной цене.

При отсутствии аналогичных сделок или источников информации по установлению рыночной цены налоговые органы обязаны последовательно применять метод цены последующей реализации и затратный метод Налоговый кодекс Статья 40. Однако отсутствие в НК РФ конкретных методик для получения сведений об обычных размерах прибыли и затрат для применения этих методов, как правило, делает попытки налоговых органов доначислить налоги несостоятельными.

Вниманию торговли!

Напомним, что договоры розничной купли-продажи являются публичными Гражданский кодекс Статья 492, соответственно, цена товаров по общему правилу должна быть одинаковой для всех потребителей (за исключением случаев, когда законом и иными правовыми актами допускается предоставление льгот для отдельных категорий потребителей) Гражданский кодекс Статья 426. Следовательно, размер скидки в процентах или цена со скидкой должны быть указаны на ценнике (в том числе и на бирках всех товаров) или правила предоставления скидок должны быть вывешены на видном месте Гражданский кодекс Статья 495.

Пример. Приказ о предоставлении скидок в розничной торговле

УТВЕРЖДАЮ
Руководитель "___________________"
_____________(___________________)
ПРИКАЗ N _____
о предоставлении скидок в розничной торговле
г. ________________ "___"___________ _______г.
ПРИКАЗЫВАЮ:
1. На  период с _____________ по ________________ снизить цены
по причине _______________________________________________________
(сезонная распродажа, маркетинговая политика и т. д.)
на следующие виды товаров: ______________________________________.
(наименования товаров)
2. Скидки предоставлять по приведенной схеме:
- на период с ____________ по ___________ - в размере _____%
- на период с ____________ по ___________ - в размере _____%.
3. С  ________________________________________________________
(день, следующий за датой окончания периода,
указанного в п. 1)
на указанные в п. 1 товары ввести цены __________________________.
4. Контроль за исполнением  приказа возложить на _____________
_____________________________.
(ф.и.о., должность)

Что же касается оптовых покупателей, то цена для них может быть индивидуальна в каждом конкретном случае и определяется условиями договора. То есть для одного скидка может быть больше, чем для другого. Однако в любом случае, во-первых, необходимо закрепить общие принципы формирования отпускной оптовой цены в той же маркетинговой политике, во-вторых, четко указать условия предоставления скидки непосредственно в договоре.

Зачастую скидки оптовым покупателям предоставляются после достижения определенного объема закупок либо в случае выполнения графика платежей, то есть применяются к ранее проданным товарам. Вот к таким-то договорам и применим на практике подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Включаем в расходы

Для начала перечислим (с учетом позиции финансовых и налоговых органов) условия, при соблюдении которых предоставляемые скидки без проблем включаются в состав внереализационных расходов. Итак, скидки должны:

1) быть предусмотрены договором, в котором четко сформулированы условия их предоставления;

2) квалифицироваться как пересмотр суммы задолженности покупателя в размере установленного договором процента от общей суммы проданных покупателю товаров ;

3) предоставляться после реализации поставщиком товаров (работ, услуг) (то есть распространяться на прошлые поставки) и обязательного выполнения покупателем (заказчиком) оговоренных в договоре условий;

4) быть экономически обоснованы, например, маркетинговой политикой.

Внимание! Отсутствие в договоре конкретных условий предоставления скидки не дает продавцу возможности включения предоставленных скидок во внереализационные расходы.

С условиями разобрались. Теперь по оформлению необходимых документов. Указание в маркетинговой политике мы уже обсудили. Перейдем к договору. Из договора должно быть четко видно следующее. Во-первых, при каких условиях предоставляется скидка. Это может быть, например, объем закупки (в денежном или товарном выражении), разовый или достигаемый в течение определенного времени. Во-вторых, то, что скидка распространяется на уже отгруженные покупателю товары. Если в первоначальном тексте договора таких условий нет, рекомендуем оформить дополнительное соглашение к договору.

Пример. Дополнительное соглашение к договору

ДОПОЛНИТЕЛЬНОЕ СОГЛАШЕНИЕ N ____
к Договору поставки N ____ от "___"__________ _____ г.
г. ________________ "___"___________ _______г.
________________________, именуем__  в дальнейшем "Поставщик",
в лице ___________________,  действующ___  на основании Устава,
с одной стороны, и _______________________, именуем__     далее
"Покупатель",  в лице _________________________,  действующ___
на  основании  ___________________________,  с  другой стороны,
заключили настоящее Дополнительное соглашение о нижеследующем.
Внести в п.___ Договора поставки N __ от "___"________ ___ г.
следующие изменения.
Если ежемесячный приобретаемый  объем продукции  составляет
или превышает: _____________, то  Покупатель  получает  скидку
в  размере  _____%  от  общей  стоимости  закупаемого товара;
_____________, то Покупатель получает скидку в  размере  _____%
от  общей  стоимости закупаемого товара.
Настоящее  Дополнительное  соглашение   вступает   в   силу
с  момента  его  подписания  и  является  неотъемлемой   частью
Договора поставки N ____ от "____"____________ _____ г.
Поставщик: Покупатель:
______________________ ______________________
В лице _______________ В лице _______________
_________/____________ _________/____________
М.П. М.П.

Документальным подтверждением выполнения условия предоставления скидки (достижение необходимого объема закупок) будут являться накладные на отпуск товара (форма N ТОРГ-12, форма N 1-Т) .

Момент учета скидки в расходах

Если по условиям договора за выбранный объем закупок (либо выполнение определенного графика платежей) выплачивается премия, то включение суммы этой премии во внереализационные расходы возможно только после ее фактической выплаты Налоговый кодекс Статья 265, в то время как предоставленная скидка, уменьшающая общий объем задолженности покупателя, отражается в составе внереализационных расходов на дату их предоставления согласно договору Налоговый кодекс Статья 272.

В заключение хотелось бы отметить, что при наличии перечисленных нами документов и выполнении прописанных в них необходимых условий у продавца не должно возникнуть проблем с контролерами - ведь предоставленные скидки экономически обоснованны и документально подтверждены Налоговый кодекс Статья 252.

Гужелева Л.В.

Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" N 02, 2007