УСН и бухгалтерский учёт — хождение по мукам

Право не вести бухгалтерский учёт было даровано «УСНщикам» Федеральным законом от 31.12.2002 № 191-ФЗ , дополнившим статью 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ пунктом 3, где о дарованном праве было чётко и ясно написано. Зачем это было сделано? Видимо, чтобы простимулировать развитие малого бизнеса. Учёт вести не надо, а, стало быть, не нужен квалифицированный бухгалтер, а в идеале — вообще никакой. На кой он, если требуется только фиксировать одни поступления (если у тебя режим «доходы»), либо ещё и расходы по строго ограниченному перечню. Можно либо самому научиться, либо взвалить эти обязанности на секретаря, а то и вовсе отдать ведение учёта на аутсорс — с глаз долой, из сердца вон. Правда, уже тогда наиболее проницательные авторы предупреждали, мол, не торопитесь отказываться от учёта (см., например, статью «Упрощённая система стала привлекательнее» Истратовой М.В. в третьем номере «Российского налогового курьера» за 2003 год). Во-первых, с УСН легко можно слететь, если организация, случайно или в силу каких-то других причин: рост оборотов по реализации, резкое увеличение количества сотрудников, возникновение обособленных подразделений, изменение структуры капитала и других, перечисленных в пункте 4 статьи 346.13 НК РФ. Во-вторых, появлялись сложности с начислением дивидендов. Если ты ИП на УСН, то этот вопрос тебя, естественно, не волнует. А если ты ЗАО или ООО? Что такое дивиденды? Это доходы, полученные участником (если речь идёт об ООО) от распределения прибыли. А что такое прибыль? Это, проще говоря, положительная разница между доходами и расходами организации. А как её можно определить, если ты не ведёшь бухгалтерский учёт? А никак. Ну и что, что Закон о бухучёте даёт тебе право его не вести? Законы об ООО и АО требуют обратного. Нет учёта — нет подтверждённой величины прибыли. Нет подтверждённой прибыли — нет дивидендов. Вот так! И это не домыслы — финансовые и налоговые органы об этом писали чётко и внятно, причём постоянно (см. Письма Минфина России от 20.09.2010 № 03-11-06/2/147, от 28.09.2009 № 03-11-06/2/198, от 09.04.2009 № 03-11-06/2/63). Если же организация не вела бухгалтерского учёта, то для выплаты дивидендов ей следует его восстановить (см. Письма УФНС России по г. Москве от 11.11.2004 № 21-09/72969 и Минфина России от 11.03.2004 № 04-02-05/3/19). Если же общество производило выплаты участникам без определения стоимости чистых активов и размера чистой прибыли по данным бухгалтерского учёта, то такие выплаты не признавались дивидендами в целях налогообложения. Почему не признавались, вопрос, думаю, излишний. Потому что правила игры нарушались. А раз выплаты — не дивиденды, то и сумма взимаемых налогов составляла не 9% (согласно пункту 4 статьи 224 НК РФ и подпункту 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ), а 13% по НДФЛ (согласно пункту 1 статьи 224 НК РФ) и 20% по налогу на прибыль (согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ). Впрочем, несмотря на всё это, значительная часть УСНщиков учёт всё равно не вела, а дивиденды платила либо с разницы между доходами и расходами для целей УСН, либо вообще как попало.

Лафа закончилась

Сладкая жизнь упрощёнщиков закончилась 6 декабря 2011 года, когда вышел новый Закон о бухгалтерском учёте. В этом Законе, в частности, было сказано, что организации-«упрощенцы» с 01.01.2013 должны были начать вести бухгалтерский учёт и представлять бухгалтерскую отчётность в налоговый орган (согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 2, пункту 1 статьи 6, а также статьям 13 и 32). Для тех, кто не понял, дополнительно вышли Письма Минфина и ФНС (см., например, Письма Минфина от 04.02.2013 № 07-01-06/2253 и ФНС от 15.04.2013 № ЕД-4-3/6829). То есть у УСНщиков был целый год на то, чтобы подготовиться к этому неприятному событию. Что же для этого нужно было сделать? Ответ прост — восстановить учёт. Как? Есть только один способ — комплексная инвентаризация.

Проблемы восстановления учёта

Однако тут возникает сразу несколько вопросов. Как провести эту инвентаризацию? Как оценивать имущество? Как вести бухгалтерский учёт расчётов и тому подобное. Попробуем на эти вопросы ответить. Начнём с инвентаризации. Вроде бы всё должно быть просто, особенно в плане имущества. Взять и пересчитать. Но нет. Даже в отношении основных средств (ОС) и нематериальных активов (НМА). Уж их-то учёт УСНщики были обязаны вести (согласно абзацу 3 пункта 3 статьи 4 Закона № 129-ФЗ), даже если они не вели остальной бухгалтерский учёт. Но практика показывает, что половинчатость в учёте встречается крайне редко, и если уж учёт ведётся, то ведётся по всем правилам, а если не ведётся, то не ведётся в принципе. Так что в таком случае? Придётся искать документы на приобретение ОС и НМА. Если вы их потеряли, обращайтесь в фирмы-продавцы. И молитесь, чтобы они ещё существовали на рынке в качестве юридических лиц. А если их нет? Тогда придётся проводить неприятную процедуру по оценке таких объектов. Либо самостоятельно (тогда потеряете только время), либо заплатив оценщику (тогда — деньги). Но учтите, расходы по оплате услуг фирмы-оценщика, связанных с определением первоначальной стоимости ОС, выявленного в результате инвентаризации, не являются расходами на приобретение, сооружение или изготовление этого объекта ОС. Почему? Потому что указанные расходы не поименованы в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, где приведён закрытый перечень расходов, уменьшающих облагаемую базу. Исходя из вышесказанного, расходы по оценке ОС (с учётом «входного» НДС), выявленного при инвентаризации, не могут быть учтены в целях исчисления налога, уплачиваемого при применении УСН (см. Письмо Минфина России от 24.10.2005 № 03-11-04/2/112). Не вели бухгалтерский учёт? Получали удовольствие? За удовольствие надо платить. Материально-производственные запасы (МПЗ) С ними возникает другая проблема. При УСН материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов) списываются по факту оплаты вне зависимости от того, переданы они в производство или нет (согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ). А вот в бухгалтерском учёте принято списывать материалы в расход в момент их фактической передачи в производство (достаточно обратиться к «Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций», утверждённой Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94). Стало быть что? Стало быть, появляется у нас разница между бухгалтерским и налоговым учётом при УСН. Хорошо, если остатков МПЗ нет. А если есть? Придётся же опять их как-то оценивать. Впрочем, об этом уже было написано в предыдущем абзаце. Незавершённое производство Есть такое? М-да, тут организации не позавидуешь. Придётся изрядно помучиться, чтобы определить долю понесённых, но ещё не списанных затрат. Впрочем, как правило, те УСНщики, которые имели «незавершёнку», бухгалтерский учёт вели. Денежные средства Ну, тут всё просто — пересчитал деньги в кассе, заглянул в выписку по расчётному счёту и вперёд! Никаких затруднений. Расчёты с дебиторами и кредиторами Тут опять сложности. При УСН действует кассовый метод признания доходов (согласно пункту 1 cтатьи 346.17 НК РФ) и расходов (согласно пункту 2 статьи 346.17 НК РФ). То есть прямо и грубо — оплатил счёт, вот расходы и возникли. А в бухгалтерском учёте не так — там царствует метод начисления (согласно пункту 12 раздела IV ПБУ 9/99 «Доходы организации» и пункту 18 раздела IV ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Как быть? Придётся проводить сверки со своими поставщиками и покупателями (ну и, разумеется, со всеми остальными дебиторами и кредиторами). Конечно, можно вспомнить о том, что субъекты малого бизнеса (согласно пунктам из ПБУ, приведённым в предыдущем абзаце), а коммерческие организации на УСН поголовно являются таковыми, имеют право применять кассовый метод также и в бухгалтерском учёте. Когда кассовый метод имеется и по бухгалтерскому, и по налоговому учёту, такие сверки, естественно, не нужны. Но при этом данные о размере и характере задолженности из бухгалтерского учёта перемещаются в учёт оперативный (то есть на балансовых счетах ничего не показывается, а данные об обязательствах оказываются в «амбарной книге» или её электронном аналоге). То есть, хочешь, не хочешь, а учёт всё равно вести придётся. Не в программе, так в тетрадке. Капитал и резервы С отражением уставного капитала тоже всё просто — его размер зафиксирован в уставе организации. А вот что делать с нераспределённой прибылью или, не дай Бог, с непокрытым убытком? Определим его расчётным путём. По правилам составления баланса остатки по счетам актива должны быть равны общей сумме остатков по пассиву (основная формула бухгалтерского баланса). Из этой ведомости и выводится расчётным путём финансовый результат деятельности организации — как разница между активом и пассивом.

Учётная политика

Следующим шагом после восстановления учёта должна стать. Правильно — учётная политика. В принципе, касаясь вопросов проведения инвентаризации, мы уже немного коснулись этого момента (в плане выбора метода ведения учёта доходов и расходов — метод начисления или кассовый метод). Теперь, раз у нас появился бухгалтерский учёт, то его надо организовать по каким-то правилам (а для чего ещё нужна учётная политика?). Интересующиеся могут в качестве подспорья при её составлении обратиться к рубрике «Записки об учётной политике». Подводим итоги. В принципе, то, что указано в данной статье, УСНщики должны были сделать давным-давно, самое позднее — в январе 2013 года. Увы, уже в 2014 году пришлось столкнуться с тем, что многие (из числа тех, кто купился на бесплатный сыр из Закона № 129-ФЗ и игнорировал у себя бухучёт) ничего этого не сделали. В лучшем случае, стали вести учёт, как это было приписано в Законе № 402-ФЗ, с 1 января 2013 года, полностью проигнорировав так называемые «входящие остатки» (кроме денежных средств, разумеется). Таким хочется сказать: не дурите, и восстановите учёт, как полагается. Самим же потом будет проще. А что пожелать остальным? Бдительности. Когда вы видите, что Минфин или законодатель вводят очередное «послабление» в правилах ведения бухгалтерского учёта, тысячу раз подумайте, прежде чем решите «забить на бухгалтерию» или урезать её, воображая, что тем самым вы что-то таким образом сэкономите. Скупой, как известно, платит дважды, а иногда и больше. И не только деньгами. От редакции ppt.ru - где узнать еще подробнее про бухучет на УСН:

• на семинарах в Москве, Петербурге, Новосибирске и Екатеринбурге,
• в Практическом пособии по УСН системы Консультант Плюс.