Продажа на условиях 80%-ной предоплаты имущества в виде остатков незавершенного производства

Гражданско-правовые отношения

Правоотношения организации и покупателя имущества, числящегося в составе незавершенного производства, регулируются нормами гл. 30 "Купля-продажа" Гражданского кодекса РФ и оформляются договором купли-продажи, в соответствии с которым одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (п. 1 ст. 454, п. 1 ст. 456, п. 1 ст. 484, п. 1 ст. 485 ГК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 455 ГК РФ товаром может быть любое имущество. В рассматриваемой ситуации предметом договора купли-продажи является имущество, в отношении которого производственный цикл не завершен, числящееся в составе незавершенного производства. В таком случае во избежание неблагоприятных последствий для продавца в договоре следует оговорить качество передаваемого товара, в том числе его незавершенное состояние (п. 1 ст. 469 ГК РФ).

По условиям договора покупатель оплачивает товар в безналичной форме на условиях частичной предоплаты (п. 1 ст. 487, п. 2 ст. 861 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

При поступлении предоплаты от покупателя в бухгалтерском учете организации не возникает дохода. Сумма предоплаты отражается обособленно в составе кредиторской задолженности организации (п. п. 3, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

К незавершенному производству относится продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки (п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Незавершенное производство оценивается в бухгалтерском балансе одним из способов, перечисленных в п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

В данном случае продукция, не прошедшая всех стадий обработки, продается покупателю, т.е. удовлетворяет требованиям, установленным заключенным с покупателем договором купли-продажи. Фактически это имущество представляет собой такой вид материально-производственных запасов, как готовая продукция (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, п. 199 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

По общему правилу готовая продукция оценивается по фактической производственной себестоимости, определяемой исходя из фактических затрат, связанных с ее производством, в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции (п. 7 ПБУ 5/01, п. 203 Методических указаний).

Представляется, что при продаже покупателю продукции, не завершенной производством, но соответствующей условиям договора, эта продукция может приниматься к учету на счет 43 "Готовая продукция" ( Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). В таком случае принятие к учету не завершенной производством продукции, а также ее продажа покупателю должны отражаться в бухгалтерском учете в том же порядке, что и операции по принятию к учету и продаже продукции, завершенной производством.

В то же время, учитывая, что не законченная производством продукция, как правило, не является для организации объектом калькулирования <*>, не входит в номенклатуру выпускаемой организацией продукции и не сдается на склад, а принимается покупателем непосредственно в месте изготовления (или отгружается покупателю из этого места), при продаже она может списываться непосредственно со счета 20. Такая точка зрения подтверждается п. 92 Справочника корреспонденций счетов бухгалтерского учета (официальное издание Института профессиональных бухгалтеров России).

В данной консультации исходим из условия, что организация применяет второй из указанных выше вариантов.

Доход от продажи продукции, учитываемой в составе незавершенного производства, признается доходом от обычных видов деятельности на дату перехода права собственности на эту продукцию к покупателю в размере ее договорной стоимости (п. п. 5, 6, 6.1, 12 ПБУ 9/99).

Одновременно фактическая себестоимость проданной продукции, определенная принятым в организации способом, признается в составе себестоимости продаж (абз. 2 п. 4, п. 9, абз. 2 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

При окончательном расчете с покупателем его дебиторская задолженность перед организацией погашается.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены в нижеследующей таблице проводок.

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Денежные средства, поступившие от покупателя, являются для организации доходом от реализации, который в целях применения УСН учитывается в размере фактически полученных сумм (абз. 2 п. 1 ст. 346.15, п. п. 1, 2 ст. 249 Налогового кодекса РФ). Этот доход признается на даты поступления денежных средств от покупателя, т.е. на дату получения частичной предоплаты и на дату окончательного расчета с покупателем (п. 1 ст. 346.17 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 20.02.2009 N 03-11-09/67).

Затраты организации на производство продукции, в том числе не прошедшей всех фаз обработки, учитываются при применении УСН по соответствующим элементам, перечисленным в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, после их фактической оплаты с учетом особенностей, предусмотренных пп. 1, 3, 4, 5 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками":

62-п "Расчеты с покупателями по полученной предоплате";

62-р "Расчеты с покупателями по переданному имуществу".