Какие вопросы мы будем раскрывать? Всё те же, которые возникают при приобретении абсолютно любого имущества – первичная оценка, текущая оценка и оценка при выбытии. Как видим, ничего нового. И, тем не менее, кое-какие особенности тут есть. Всё же финансовые вложения – не то же самое, что материалы или основные средства.
Итак, вопрос первый – по какой цене учитывать приобретение финансовых вложений? Скажите – вопрос дурацкий, конечно же, по фактическим затратам. Об этом даже напрямую сказано в пункте 9 раздела II ПБУ 19/02. Не торопитесь с выводами. Давайте-ка лучше прочитаем пункт 11 того же раздела. А там сказано следующее – «В случае несущественности величины затрат (кроме сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу) на приобретение таких финансовых вложений, как ценные бумаги, по сравнению с суммой, уплачиваемой в соответствии с договором продавцу, такие затраты организация вправе признавать прочими расходами организации в том отчётном периоде, в котором были приняты к бухгалтерскому учёту указанные ценные бумаги». Если короче и проще – затраты на приобретение финансовых вложений в виде ценных бумаг могут включать в себя только стоимость, уплаченную за них продавцу этих бумаг. А все остальные расходы, связанные с их приобретением, могут быть объявлены прочими расходами и спо
койно списаны уже в том периоде, в котором они были понесены.
Что же в итоге вытекает из пункта 11 раздела II ПБУ 19/02? Сразу несколько аспектов. Во-первых, раз в тексте появляется слово «несущественный», - значит, необходимо определить для себя, а что же такое существенность в рассматриваемом случае, и какова её величина. Во-вторых, исходя из выбранной существенности, определить, куда именно относить прочие расходы, связанные с приобретением ценных бумаг – в состав их первоначальной стоимости или в состав прочих расходов.
Как в данном случае определить критерий существенности? В тексте ПБУ 19/02 об этом ничего не сказано. А раз так, организация сама должна этот критерий определить. Каким образом? Каким угодно. Считаем, что это 5% - согласны. 10% - ради Бога. 25% - тоже годится… 50%? А вот тут вряд ли. Если прочие расходы составляют в процентном соотношении половину от стоимости, уплаченной за ценные бумаги их продавцу, то несущественными они быть не могут. Правда, это относится скорее к пониманию здравого смысла и философским рассуждениям на тему «куча – это сколько?». В данном случае куча, то бишь существенность, будет та, которую укажет сама организация. В принципе, она вообще может не устанавливать никакую существенность или (что одно и то же) определить её в размере 0%. При такой ситуации все прочие расходы по приобретению ценных бумаг будут существенны и, следовательно, все они будут участвовать в формировании их первоначальной стоимости.
Как видим, с первичной оценкой всё предельно просто – главное для себя определить, что существенно, а что нет. Что для тебя лучше – показать больший объём валюты баланса и отдельных его показателей либо желание поскорее списать лишние расходы с баланса? Всё очень индивидуально. Как правило, небольшие предприятия предпочитают баланс «чистить» от лишних показателей, а те, кто покрупнее, наоборот, предпочитают их раздувать. Впрочем, и обратные ситуации тоже имеют место. В любом случае, всё решает сама организация.
Теперь переходим к вопросам текущей оценки. Она также касается не всех финансовых вложений, а только их части – ценных бумаг (если кто не знает – к финансовым вложениям также относятся и выданные займы, и дебиторская задолженность, приобретённая на основании уступки права требования). Так вот, ценные бумаги делятся на те, по которым определяется их текущая рыночная стоимость, и те, по которым она не определяется (согласно пункту 19 раздела III ПБУ 19/02). Если по конкретным ценным бумагам текущая рыночная стоимость должна определяться, то у организации просто нет выбора – она обязана её определять, и всё тут! То есть, если у организации имеются в собственности акции или облигации, оборачивающиеся на рынке ценных бумаг, то ей остаётся просто следить за их текущим курсом, используя информацию, публикуемую биржами. В этом случае ничего в учётной политике указывать не надо – в ПБУ 19/02 всё чётко и однозначно прописано на этот счёт. Но организаций, имеющих у себя подобные финансовые вложе
ния, не очень много (в процентном соотношении к общей массе хозяйствующих субъектов).
А как быть с теми, у которых по имеющимся у них ценным бумагам их текущая рыночная стоимость не определяется? Им-то что делать? Ничего, отвечает на это счёт пункт 21 раздела III ПБУ 19/02. По какой цене в учёте такие ценные бумаги числятся – по такой и дальше числиться будут. Но при этом есть определённый момент, на который следует обратить внимание – организация имеет право по данной группе финансовых вложений самостоятельно выбрать способ списания разницы между их номинальной стоимостью и первоначальной. Разница, как вы понимаете, может быть разной (пардон за каламбур). Если ценная бумага попала к организации «по дешёвке», то есть ниже номинальной стоимости – у организации может возникнуть прочий доход. Если, наоборот, организация переплатила за ценную бумагу (либо первоначальная стоимость оказалась завышена в связи с включением в её состав прочих затрат на приобретение ценных бумаг) – то может возникнуть прочий расход. Как же быть с этой разницей? Можно забыть про неё и вспомнить т
олько в момент, когда ценная бумага будет погашена (или продана), и тогда уже определить размер возникающего прочего дохода или расхода. Но можно воспользоваться положениями пункта 22 раздела III ПБУ 19/02 и списывать разницу между номинальной и первоначальной стоимостью равномерно в течение срока обращения ценной бумаги.
Естественно, вновь возникает вопрос – а что выгоднее в данном случае? Ответ крайне прост. Всё зависит от того, насколько организации важно признавать доходы (или расходы), возникающие в связи с наличием разницы между номинальной и первоначальной стоимостью ценной бумаги, равномерно. В принципе, с точки зрения достоверности отчётности, было бы лучше именно равномерное распределение. С другой стороны, организации может быть будет проще списать всю сумму разницы единовременно, дабы не загромождать учёт. В конце концов, рациональность в ведении учёта тоже достаточно существенное требование… Видимо, при решении вопроса о моменте списания разницы между номинальной и первоначальной стоимостью ценной бумаги ключевым моментом будет именно дилемма между простотой и достоверностью. Небольшие предприятия, как правило, выбирают простоту. Это их право. Даже ПБУ 19/02 его признаёт.
Статьи цикла:
Если у вас возникают вопросы, мнения, размышления — высказывайтесь и задавайте вопросы на тему — я вам обязательно отвечу.
До следующей встречи!
ПБУ 19/02
