Трудовые отношения
Согласно ст. 41, ч. 3 ст. 136 Трудового кодекса РФ организация вправе перечислять заработную плату на счет, открытый на имя сотрудника в банке, если это предусмотрено коллективным договором. При этом расходы по изготовлению банковской карты и обслуживанию банковских счетов сотрудников могут быть возложены как на самих сотрудников, так и на организацию-работодателя. В данном случае такие расходы в соответствии с коллективным договором несет организация.
Гражданско-правовые отношения
Перечень банковских операций установлен ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности". В указанный перечень, в частности, включены операции по открытию и ведению банковских счетов физических и юридических лиц (п. 3 ст. 5 Федерального закона N 395-1).
По договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету (п. 1 ст. 845 Гражданского кодекса РФ). В случаях, предусмотренных договором банковского счета, клиент оплачивает услуги банка по совершению операций с денежными средствами, находящимися на счете (п. 1 ст. 851 ГК РФ).
Порядок выдачи банковских карт кредитными организациями и осуществления операций с использованием этих карт установлен Положением об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт, утвержденным Банком России 24.12.2004 N 266-П.
Бухгалтерский учет
Расходы организации по оплате услуг банка (в том числе по изготовлению банковских карт и ведению банковских счетов сотрудников) признаются прочими расходами организации на дату их оказания (п. п. 11, 16, 17 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Указанные расходы отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) и страховые взносы
В соответствии с п. 5 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ организации, применяющие УСН, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.
Поскольку оформление банковских карт сотрудникам и последующее обслуживание их банковских счетов осуществляются в интересах организации с целью упрощения процедуры выдачи заработной платы, а не в интересах конкретных работников, объекта обложения НДФЛ и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний у организации не возникает (п. 1 ст. 210, пп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ, ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", п. п. 1, 2 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", Письмо Минфина России от 28.10.2010 N 03-04-06/6-255).
Налог, уплачиваемый в связи с применением УСН
В рассматриваемой ситуации организация несет расходы, связанные с изготовлением банковских карт, а также расходы в виде комиссии банка за открытие и ведение карточных счетов сотрудников.
Закрытый перечень расходов, которые налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов", вправе учесть при определении налоговой базы, установлен п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Согласно пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в данный перечень включены расходы организации на оплату услуг кредитных организаций.
В рассматриваемой ситуации организация несет расходы, связанные с изготовлением банковских карт, а также расходы в виде ежемесячной комиссии банка за ведение банковских счетов сотрудников. При этом, учитывая мнение налоговых органов и Минфина России, организация в данном случае вправе учесть только расходы, связанные с ведением банковских счетов сотрудников, поскольку, как уже было сказано выше, данные операции перечислены в перечне банковских услуг, установленном ст. 5 Федерального закона N 395-1. Операции по изготовлению банковских карт данным перечнем прямо не предусмотрены, и, следовательно, организация не вправе учитывать расходы на их оплату для целей налогообложения при применении УСН (Письма ФНС России от 28.07.2005 N 22-1-11/1451@ "Об упрощенной системе налогообложения", Минфина России от 14.07.2009 N 03-11-06/2/124) <*>.
Расходы на оплату услуг банка по ведению банковских счетов сотрудников признаются организацией после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
Списана с расчетного счета организации сумма вознаграждения банка за услуги по изготовлению банковских карт сотрудников | 76 | 51 | 11 000 | Выписка банка по расчетному счету |
Сумма вознаграждения банка за изготовление банковских карт сотрудников отражена в составе прочих расходов | 91-2 | 76 | 11 000 | Мемориальный ордер, Выписка банка по расчетному счету |
Ежемесячно в течение действия договора с банком | ||||
Списана с расчетного счета организации сумма вознаграждения банка за услуги по ведению банковских счетов сотрудников | 76 | 51 | 1 500 | Выписка банка по расчетному счету |
Сумма вознаграждения банка за услуги по ведению банковских счетов сотрудников отражена в составе прочих расходов | 91-2 | 76 | 1 500 | Мемориальный ордер, Выписка банка по расчетному счету |
<*> Следует отметить, что есть иная позиция, согласно которой организации вправе учесть расходы организации на изготовление банковских карт, поскольку в соответствии с абз. 20 ст. 5 Федерального закона N 395-1 перечень услуг, оказываемых кредитными организациями, является открытым. Обращаем внимание на то, что такая позиция может привести к спорам с налоговыми органами.
Н.Э.Адамушкин, консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
"О банках и банковской деятельности"
"О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования"
"Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"
<Письмо> ФНС РФ от 28.07.2005 N 22-1-11/1451@
Статья 845 ГК РФ. Договор банковского счета
Статья 851 ГК РФ. Оплата расходов банка на совершение операций по счету
Статья 210 НК РФ. Налоговая база
Статья 211 НК РФ. Особенности определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме
Статья 346.11 НК РФ. Общие положения
Статья 346.16 НК РФ. Порядок определения расходов
Статья 346.17 НК РФ. Порядок признания доходов и расходов
Статья 136 ТК РФ. Порядок, место и сроки выплаты заработной платы
Статья 41 ТК РФ. Содержание и структура коллективного договора
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций
Письмо Минфина России от 28.10.2010 N 03-04-06/6-255
Положением об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт
Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99